【內容摘要】

本文設想了新的審計報告互動教學法，該方法要求教師準備四組審計工作底稿資料，要求學生在課前一周仔細閱讀所給審計工作底稿資料，并按組完成應做的匯總表、試算平衡表、審計報告初稿、會計報表注釋初稿，并經小組內項目經理復核、小組內項目合伙人復核等整套流程。課堂上由學生PPT展示介紹各小組所做工作底稿及審計報告初稿及會計報表注釋初稿，再由教師作為總審一一點評，提出總審意見，最后由小組再修改后上交教師。

【關鍵詞】

審計報告;互動教學;小組合作

一、引言

會計學專業的學生往往要學到《審計學》這門課，而《審計學》這門課中的一個重要內容是審計報告，在審計報告的教學中運用師生互動的教學方法，不僅能使學生從理論上了解在哪種情況下出具:無保留意見我審計報告、保留意見的審計報告、否定意見的審計報告、無法表示意見的審計報告，也能使學生通過動手操作互動掌握審計報告的實際編制方法;更能通過學生的演講展示，使每個同學都留下深刻印象。

二、教學前的準備工作

摘要：自2002年美國安然、世通公司等財務造假事件暴露，我國出臺了許多關于企業內部控制報告的政策，并規定上市公司披露財務報告的同時還需披露內部控制審計報告。內部控制可以提高企業經營活動效率以及效果，并促進企業發展，因此研究上市公司內部控制具有現實意義。以哈爾濱工大高新技術產業開發股份有限公司為例，分析該公司2017－2019年內部控制審計報告意見并為如何提高企業內部控制運行有效性提出相關建議。

關鍵詞：內部控制；非標準審計意見；案例

0引言

自2002年美國安然、世通公司等財務造假事件暴露，我國開始重視上市公司的企業內部控制報告，并了一系列政策，如《企業內部控制基本規范》。從2012年開始，我國監管機構規定上市公司全面實行內部控制審計，并且企業內部控制自我評價和內部控制審計報告需要和財務報表審計報告一起披露。內部控制是企業為了實現經營目標，保護資產的安全性和完整性，保證財務報告及相關信息真實可靠，提高經營活動的效率和效果以及促進企業發展等采取的一系列政策程序、規章制度。內部控制由企業全體人員協同實施，是一種全面控制，也是一種全程控制。同時，對于外部投資者等，設計并且運行有效的內部控制可以增強企業會計信息資料的真實性、可靠性以及相關性，提高市場投資者對企業財務報告的可信度，使得投資者的投資信心增強。因此規范和加強企業內部控制意義重大，本文以哈爾濱工大高新技術產業開發股份有限公司為例，分析該公司2017－2019年內部控制審計報告意見并提出相應的意見。

1ST工新公司簡介

哈爾濱工大高新技術產業開發股份有限公司（以下簡稱ST工新公司）于1993．07．28成立，法定代表人為任會云。該企業的主要經營范圍為高新技術及產品的開發，生產，銷售和技術服務，技術咨詢，技術培訓以及技術轉讓。ST工新公司在公司總部設立子公司，并對子公司進行控股承擔有限責任，ST工新公司屬于控股公司制組織結構。

22017－2019年度內部控制非標準審計意見分析

［提要］新南威爾士州審計署是澳大利亞國家審計機構的一部分，但又具有相對獨立性，每年大約實施7～19項績效審計。本文首先對新南威爾士州審計署的概況進行介紹，然后對其績效審計業務的性質、實施過程、質量控制、內容主題、項目實施個案逐條分析，最后做總結，結合新時代審計監督的使命和任務，提出值得我國審計機關借鑒的建議。

關鍵詞：績效審計；績效評價；財政資金；審計職能

一、新南威爾士州審計署簡介

新南威爾士州審計署是澳大利亞政府審計機構的一部分，其他政府審計機構還包括澳大利亞國家審計署、維多利亞審計長辦公室、昆士蘭審計署、西澳大利亞審計長辦公室、南澳大利亞州總審計長部門、塔斯馬尼亞審計署、北領地審計長辦公室、法案立法議會審計長辦公室。新南威爾士州審計署與澳大利亞國家審計署之間沒有隸屬關系，系根據1983年《公共財政與審計法》所設，由審計長負責，審計長的職責是幫助議會監察政府對公共資源的使用情況。新南威爾士州審計署下設治理、財政審計、績效審計和企業服務四個部門。截至2015年6月30日，員工數為249人，每年實施約436項財務報表審計及約16個部門的績效審計。新南威爾士州審計署根據1983年《公共財政與審計法》和2001年《公司法》開展財政審計和績效審計，并且根據1994年《公共利益披露法》審查、指控情節嚴重和數額巨大的浪費公款行為。財政審計的目的是對新南威爾士州政府機構的財務報表發表獨立意見，確定政府部門提供的財務報表是否符合會計準則和有關法律、法規的要求，增加財務報表的可信度，提高最終用戶的使用價值，新南威爾士州審計署每年的財政審計報告大約在10～14卷左右。財政審計的審計報告由審計長向議會提交，并同時發送給該政府機構、政府機構負責人和司庫。績效審計是在財政審計的基礎上評價納稅人的資金是否被有效率、有效果、有經濟性并依法地使用。還有一種特殊報告，目的是為了確認特殊的立法或法規已經被政府機構所一貫遵循。審計署的報告對象是新南威爾士州議會、州政府及州人民。

二、績效審計業務

（一）績效審計的性質。新南威爾士州績效審計的目的是確定行為是否有效果、資源利用最大化、有效率并且符合相關法規的要求，審計的對象可能是一項政府計劃、所有或部分的政府部門或機構甚至是一件事情。1983年《公共財政與審計法》賦予了審計長開展績效審計的權利，但審計署無權質疑政府制定政策的目的及其優劣。

（二）績效審計的實施過程。新南威爾士州的績效審計分為三個階段：計劃、現場工作和撰寫報告。一般需要花費9個月左右的時間來確定審計范圍，在計劃階段，審計組會對（人的）行為進行了解，確定其工作的目標以及審計的范圍，確定績效的標準和審核的依據。現場工作完成后，審計組會與審計署質量控制人員討論引發審計關注的所有重大事項。之后，撰寫績效審計報告草稿，然后由質量控制人員復核草稿中提出的事實是否準確及建議是否適當、切實可行。最后報告提交給首要行政首腦批閱，相關部門領導也會得到最終報告，最后向議會報告，向議會提交的報告中包括首要行政首腦對報告結論和建議的回應。

摘要：隨著城鄉一體化步伐的不斷推進，村集體經濟得到了飛速的發展，在村級工作中，財務管理以及財務審計是一項重要內容，我們必須要建立一支高素質的財務工作隊伍，加強審計的科學性以及合理性，從而有效促進農村經濟發展。本文就村級財務審計必要性以及審計要點進行了探討和研究，以期提供參考。

關鍵詞：村級工作；財務審計必要性；審計要點；探討研究

1村級財務管理過程中存在的問題

從目前村級財務管理現狀看來，仍然存在很多問題，最主要體現在以下幾個方面，首先，村級財務人員受文化水平的限制業務能力不足，加之沒有經受過系統化的培訓，甚至多數村級財務人員都是身兼數職，相關的賬務實踐工作經驗較為匱乏，從而導致無法適應新時代的財務工作要求，另外，村級財務人員不穩定流動性較大，很多崗位在人員選配方面存在著不合規的狀況，選聘村級會計程序不公開，人員聘用方面也存在著較大的隨意性，缺乏科學性以及合理性，部分村級財務人員存在著貪污腐敗狀況，這導致內部控制制度無法充分發揮作用，整體財務工作質量停滯不前。其次，村級財務管理工作的費用支出審批流程，缺乏規范性與合理性。由于村級工作的特殊性，自制白條報銷情況較常見，部分發票報銷存在著人為主觀隨意性大的狀況，在收入支出等資金流動方面數據記錄不完善、不準確，甚至存在有大量的跨期報銷現象，報銷審批手續不完善，報銷不合規的票據情況較多，甚至有很多內容不符合相關的財務管理操作要求。村級財務審核人員配置也不科學，有的大額開支只有村主任一人簽字就可以完成資金的提取與報銷，甚至存在部分發票沒有審批人簽字及經辦人簽字就隨意報銷的狀況，這導致經濟管理方面的亂象[1]。第三，沒有按照財務管理制度要求管理現金。在村級財務管理活動開展過程中，村級財務人員會常備一定數量的現金，然而，部分村級財務工作者沒有按照財務管理制度進行辦理，將部分現金存到個人的銀行卡里，然后從自己的卡里負責村里的各項支出，包括危房補助款、征地補償款等大額類型的開支，這種做法缺乏有效的監督，讓所有資金流動完全掌握在個人手中，極容易導致貪污腐敗截留挪用假公濟私狀況的出現，損害村民的集體利益。第四，財務收支核算流程不科學，村集體經濟組織會計制度等相關制度規定村級所有經濟收入與支出應當遵循的核算原則，采用責任發生制，每筆資金的流動都要有相關的責任人進行簽字。每筆資金審查一旦出現問題，將由簽字人全權負責，從而追根究底，徹查問題的根源。從大部分村級地區的實際財務工作現狀看來，村集體經濟組織的會計核算原則仍然使用收付實現制，也就是以實際獲得或者支出的資金作為盈利或者支出，但是并沒有考慮受益期的配比問題，這導致部分存有私心的財務人員截留資金私自設立小金庫，損害了全體村民的集體利益，也給資金管理帶來了一系列問題和考驗[2]。第五，會計經濟業務技術處理不連續統一，同一經濟業務在不同的會計科目下開展核算。同一經濟業務中的相關資金管理事項具有高度的連續性，理應在相同的會計科目下開展核算，從而提高工作效率和工作質量，然而，很多村集體經濟組織的會計核算管理不到位，往往按照會計核算人員的主觀意愿來進行處理，例如，水電費收支有時候在收支科目核算，有時候又在往來款科目中核算，核算工作缺乏統一連續性，導致核算過程的混亂性[3]。第六，固定資產核算缺乏統一的規章制度。固定資產核算直接關系到全體村民的利益，如果缺乏統一的規章制度，那么將會導致一系列資產損失狀況的出現。很多村級財務人員缺乏工作規范性，沒有按照資產名稱設置相應的明細賬目，導致賬目記錄內容與實際物品無法一一對應，缺乏詳細的固定資產臺賬，這對于后續的資產盤點工作也造成了較大的影響。除此之外，部分資產處置工作不到位，沒有將部分資產算入總體賬目之中，而是作為管理費用或者其他方式的支出，這導致村里實際存在有這部分固定資產，但是這部分固定資產卻沒有被記錄在案，在后續的操作過程中，甚至有部分不法分子把這沒有記錄在案的固定資產進行了轉賣，獲取非法利益。按照村集體經濟組織會計制度的相關管理規定，固定資產必須要盤點清楚，全部記錄在案，并要按照一定的折舊方法進行計提折舊，包括固定資產的使用年限、損耗程度等等都要記錄清楚，在實際工作中，很多村級財務人員并沒有進行固定資產計提折舊工作[4]。第七，工程建設管理不規范。隨著脫貧攻堅鞏固提升及鄉村振興工作的不斷推進，村級工程項目的數量越來越多，規模越來越大，建設資金投入變得愈加豐富，資金的來源較多，構成復雜，例如，農村建設項目包括農田水利、飲水安全、道路建設等類型，做好全部工程項目的管理工作是一項具有挑戰性的工作。與此同時，目前村級工程建設過程普遍存在著招標流程不規范的狀況，有一些大額的工程建設項目并沒有做好充足的預算合同以及結算工作，在結算清單驗收以及監理過程中，也缺乏相應的資料統計以及審查，甚至有部分承建單位缺乏施工資質，市場信譽較差，不能夠讓工程建設項目的質量得到有效保障。最后，部分在建工程的核算工作不規范，雖然工程已完工交付使用，但是在村級賬務中沒有及時轉入到固定資產之中，從而導致許多固定資產不能及時有效得到監管，無法有效評價資金的使用效益。

2村級財務審計的要點

為了充分做好村級財務審計工作，保障村級組織的正常有效運轉，我們就必須要深入研究審計工作的具體開展方案，要以詳細審計為主，抽查審計為輔，定期進行核算與抽查的方式，以審代訓提高村級財務規范管理工作。主要可以從以下幾個方面進行考慮和研究。首先是收支類項目，要分別對收入和支出進行詳細審查，對于收入資金，按照明細詳查的方法開展審核，嚴查收入來源，并且與資金流入方進行詳細的征詢與核對，確保收入方所提供的信息與實際記錄的收入，資金數額一致，防止資金流入不完整，杜絕截留假公濟私狀況的出現。對于支出，要格外關注是否符合申報流程，注重經濟業務的合理性合規性，審查是否存在虛假開支狀況。第二為實物類資產，主要盤點實物是否真實存在，實物的數量與賬面的記錄是否具有一致性，審核實物是否具有價值減少的跡象。第三為貨幣資金。審計人員要重點盤點庫存現金，審查是否有工作人員隨意挪用公款或者利用便利侵占的狀況，要將資金明細與銀行的對賬單進行審查，確保二者能夠一一對應。第四為債權債務，審計工作小組要聯系到債權人或債務人并且進行詳細的深入查證，如果收集不到關鍵證據，則應當進行替代測試。最后為項目建設，包括村級建設項目的數量與規模、具體的項目建設流程、項目資金來源、招投標程序的合法性、資金支付的規范性等等，要深入一線進行調查取證和審查，著重分析項目票據等類型的原始憑證，重點審查資金使用是否按照項目計劃書進行，是否按照進度撥付，是否符合政策和法規。其次，提高村級財務審計工作人員的綜合素質。審計人員作為審計工作的主體，其素質高低對于審計質量而言有關鍵性影響，縣鎮一級地方政府應當充分發揮自身的引導性作用，一方面加強村級財務工作人員的業務培訓和知識提升，確保其能夠掌握先進的核算方法與核算理念，提升綜合業務能力，另一方面，要加強對于審計人員職業道德素養的教育，確保其能夠樹立正確的人生觀和價值觀，以十足的熱情投入到財務審計工作之中，保障審計工作的有效落實。另外，要加強財經紀律及法律知識培訓教育，讓大家認識到貪污腐敗的違法成本，利用法律的威懾力起到良好的教育性作用，規范財務人員的工作行為。第三是審計報告中的重點事項。村級財務審計工作人員要嚴格按照會計法以及村集體經濟組織會計制度的相關要求開展工作，要細心審查各項細節之處，如果發現村集體經濟組織存在有違法違規違紀狀況，必須要在審計報告中進行嚴格披露，并且鼓勵涉事群眾或者團體提供相關的證據進行舉證。村集體經濟組織在運行過程中具有一定的特殊性，部分支出和費用入賬存在著大量的跨期行為和白條行為，在審計過程中經常會遇到需要對跨期費用和白條進行調整的狀況，審計人員應當在審計報告披露中具體問題具體分析，從具體的事件入手進行關注和調整[7]。另外，相當一部分村集體經濟組織并沒有完全按照財務管理制度科學合理的規范登記固定資產卡片，很多資產雖然存在有實物，但是卻并沒有被記錄到賬務系統之中。甚至有的固定資產年代較長，甚至出現了損毀和遺失的狀況，但是仍然掛在賬面金額之中。究其原因，是因為財務人員并沒有及時進行資產與卡片清單的核對，因此，在審計報告中應當注重披露這個問題。還有在村集體經濟組織賬面中存在有較多的往來款余額掛賬時間較長，經過村領導的換屆，很多賬目信息已經無從核實，審計人員也無法獲得相應的證據進行核銷，在審計報告披露中這也是一項需要關注的重點。公益公積金核算方面存在不科學狀況，來源與支出沒有經過詳細的審查，甚至存在有違規使用的狀況，對于這種狀況在審計報告中應當進行披露。最后，審計人員應當對收入入賬時間與對方資金匯出時間的間隔性問題進行審查，從而判斷是否存在有挪用集體資金狀況，這在審計報告中也應當披露。

3總結

摘要：2016年12月23日，我國財政部批準并了《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》等12項準則，要求在審計報告中溝通關鍵審計事項，開始了審計報告改革的步伐。基于這一背景，本文梳理了此次審計報告改革的內容，并對新審計準則可能帶來的影響進行分析。

關鍵詞：審計報告改革;關鍵審計事項;初步研究

一、審計報告改革的內容

審計報告的內容和格式自20世紀形成至今，幾乎沒有進行過重大的改革或者變動，在2008年金融危機后，為了響應報表使用者的需要，即除了審計意見之外，他們基本上無法獲得其他有關被審計單位的信息，以及注冊會計師的具體工作內容。而如今的審計報告改革將這一“黑匣子”進行了“解密”，審計報告不再是單一、固定的“八股文”，審計報告使用者也能獲得更多的信息。在英國、美國、歐盟等相繼進行審計報告改革后，我國也制定并了相關新審計準則，推動審計報告改革的進行。2016年1月，中國注冊會計師協會了審計報告相關準則征求意見稿，同年12月23日，財政部批準并了《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》等12項準則，2018年1月1日起在全部A股上市公司中適用，標志著審計報告改革的開始。在這次審計報告改革中，最核心的內容是新制定了《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》這一審計準則。除此之外，這一次審計報告改革還對《中國注冊會計師審計準則第1503號——在審計報告中增加強調事項段和其他事項段》以及《中國注冊會計師審計準則第1521號——注冊會計師對其他信息的責任》等6項審計準則進行了實質性修訂，并且對《中國注冊會計師審計準則第1332號——期后事項》、《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》等5項審計準則的文字描述進行了修改。《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》規定，除了出具無法表示意見的審計報告之外，注冊會計師需要在審計報告中披露關鍵審計事項。而關鍵審計事項，一般分為兩步確定，首先是注冊會計師根據職業經驗獲取對財務報表審計最為重要的事項，其次是從注冊會計師與治理層溝通與交流中選取。除此之外，注冊會計師還需要在審計報告中披露選取這些事項的原因、事項的描述以及注冊會計師的審計應對步驟。在審計報告中披露關鍵審計事項被認為是此次審計報告改革最核心、最有意義的內容，因為通過關鍵審計事項，審計報告使用者可以了解企業的潛在風險、審計師的具體工作內容以及審計應對措施等在以前的審計報告中獲取不到的信息。《中國注冊會計師審計準則第1503號——在審計報告中增加強調事項段和其他事項段》規定，其他事項段，指的是審計報告中的一個段落，這個段落是未在企業財務報表中披露或者列報的事項，但是對財務報表使用者，如企業外部投資者、監管層、債權人等具有增量信息的事項。其他事項段的披露也同樣需要通過注冊會計師與公司治理層溝通后進行確定。《中國注冊會計師第1521號——注冊會計師對其他信息的責任》規定，注冊會計師必須考慮企業財務報告中的其他信息是否存在與財務報表有重大不一致的地方，且與其在審計過程中了解到的情況是否存在重大不一致。如果發現重大不一致，注冊會計師必須與企業治理層討論這一事項，同時要進一步實施額外的相關審計程序。通過以上對這次審計報告改革內容的介紹，我們可以看出，無論是新制定的《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》，還是對《中國注冊會計師審計準則第1521號——注冊會計師對其他信息的責任》等準則進行實質性的修改，都可能讓企業的審計報告使用者獲得額外信息。

二、審計報告改革可能帶來的正面影響

本次審計報告改革，可能有以下幾點正面的影響。審計報告改革要求注冊會計師在審計報告中披露關鍵審計事項，增加了資本市場信息透明度，審計報告使用者能夠獲得增量信息。以前審計報告在格式、內容上基本是固定不變的，大部分審計報告閱讀者關注的僅有審計意見這一個部分，而對其他部分所包含的信息直接忽略。但在審計報告改革之后，除了以前已有的信息外，還披露了每個企業特有的信息，即關鍵審計事項。通過關鍵審計事項的描述、選取理由以及注冊會計師的審計應對措施，審計報告使用者可以了解注冊會計師在這一過程中的工作內容、工作方法以及最后的工作結果，也可以對企業潛在風險進行感知，這些在一定程度上增加了資本市場的信息透明度，使審計報告使用者能夠獲得增量信息。審計報告改革使企業更加注重風險的管控與防范。在以前的審計報告中，對企業影響最大的內容即為審計意見的類型，只要是標準無保留的審計意見，企業可能就不會被認為存在有關風險。但在審計報告改革后，需要披露關鍵審計事項，即使企業財務報表的審計意見是標準無保留意見，但只要在關鍵審計事項中披露了有關企業的風險事項，就可能引起投資者以及外部監管單位的注意。所以，企業不再像以前那樣只需要關注其審計意見的類型，還需要關注可能在審計報告中披露的關鍵審計事項，以及外部投資者、監管單位在閱讀審計報告后的反應，這樣企業會更加注重風險的管控與防范。審計報告改革在一定程度上加強了注冊會計師對審計報告的責任感。在審計報告改革之前，審計報告中最核心的內容是審計意見，審計意見是注冊會計師工作的核心成果，也是審計報告使用者最關心的。而在審計報告改革之后，除了審計意見之外，注冊會計師披露的關鍵審計事項意味著其需要承擔披露這些事項的責任，同時也要承擔披露其審計應對步驟的責任，即是否采取了合理、充分的審計應對措施，這些都會加強注冊會計師對審計報告的責任感。審計報告改革在一定程度上促進了會計事務所的培訓與技能提升。在審計報告改革之前，會計師事務所針對出具審計報告的培訓可能都是“老一套”。但是在審計報告改革之后，會計師事務所需要按照新審計準則的具體要求對注冊會計師進行培訓，這些在一定程度上促進了注冊會計師的技能提升。

三、審計報告改革可能帶來的負面影響

摘要：隨著城鄉一體化步伐的不斷推進，村集體經濟得到了飛速的發展，在村級工作中，財務管理以及財務審計是一項重要內容，我們必須要建立一支高素質的財務工作隊伍，加強審計的科學性以及合理性，從而有效促進農村經濟發展。本文就村級財務審計必要性以及審計要點進行了探討和研究，以期提供參考。

關鍵詞：村級工作；財務審計必要性；審計要點；探討研究

1村級財務管理過程中存在的問題

從目前村級財務管理現狀看來，仍然存在很多問題，最主要體現在以下幾個方面，首先，村級財務人員受文化水平的限制業務能力不足，加之沒有經受過系統化的培訓，甚至多數村級財務人員都是身兼數職，相關的賬務實踐工作經驗較為匱乏，從而導致無法適應新時代的財務工作要求，另外，村級財務人員不穩定流動性較大，很多崗位在人員選配方面存在著不合規的狀況，選聘村級會計程序不公開，人員聘用方面也存在著較大的隨意性，缺乏科學性以及合理性，部分村級財務人員存在著貪污腐敗狀況，這導致內部控制制度無法充分發揮作用，整體財務工作質量停滯不前。其次，村級財務管理工作的費用支出審批流程，缺乏規范性與合理性。由于村級工作的特殊性，自制白條報銷情況較常見，部分發票報銷存在著人為主觀隨意性大的狀況，在收入支出等資金流動方面數據記錄不完善、不準確，甚至存在有大量的跨期報銷現象，報銷審批手續不完善，報銷不合規的票據情況較多，甚至有很多內容不符合相關的財務管理操作要求。村級財務審核人員配置也不科學，有的大額開支只有村主任一人簽字就可以完成資金的提取與報銷，甚至存在部分發票沒有審批人簽字及經辦人簽字就隨意報銷的狀況，這導致經濟管理方面的亂象[1]。第三，沒有按照財務管理制度要求管理現金。在村級財務管理活動開展過程中，村級財務人員會常備一定數量的現金，然而，部分村級財務工作者沒有按照財務管理制度進行辦理，將部分現金存到個人的銀行卡里，然后從自己的卡里負責村里的各項支出，包括危房補助款、征地補償款等大額類型的開支，這種做法缺乏有效的監督，讓所有資金流動完全掌握在個人手中，極容易導致貪污腐敗截留挪用假公濟私狀況的出現，損害村民的集體利益。第四，財務收支核算流程不科學，村集體經濟組織會計制度等相關制度規定村級所有經濟收入與支出應當遵循的核算原則，采用責任發生制，每筆資金的流動都要有相關的責任人進行簽字。每筆資金審查一旦出現問題，將由簽字人全權負責，從而追根究底，徹查問題的根源。從大部分村級地區的實際財務工作現狀看來，村集體經濟組織的會計核算原則仍然使用收付實現制，也就是以實際獲得或者支出的資金作為盈利或者支出，但是并沒有考慮受益期的配比問題，這導致部分存有私心的財務人員截留資金私自設立小金庫，損害了全體村民的集體利益，也給資金管理帶來了一系列問題和考驗[2]。第五，會計經濟業務技術處理不連續統一，同一經濟業務在不同的會計科目下開展核算。同一經濟業務中的相關資金管理事項具有高度的連續性，理應在相同的會計科目下開展核算，從而提高工作效率和工作質量，然而，很多村集體經濟組織的會計核算管理不到位，往往按照會計核算人員的主觀意愿來進行處理，例如，水電費收支有時候在收支科目核算，有時候又在往來款科目中核算，核算工作缺乏統一連續性，導致核算過程的混亂性[3]。第六，固定資產核算缺乏統一的規章制度。固定資產核算直接關系到全體村民的利益，如果缺乏統一的規章制度，那么將會導致一系列資產損失狀況的出現。很多村級財務人員缺乏工作規范性，沒有按照資產名稱設置相應的明細賬目，導致賬目記錄內容與實際物品無法一一對應，缺乏詳細的固定資產臺賬，這對于后續的資產盤點工作也造成了較大的影響。除此之外，部分資產處置工作不到位，沒有將部分資產算入總體賬目之中，而是作為管理費用或者其他方式的支出，這導致村里實際存在有這部分固定資產，但是這部分固定資產卻沒有被記錄在案，在后續的操作過程中，甚至有部分不法分子把這沒有記錄在案的固定資產進行了轉賣，獲取非法利益。按照村集體經濟組織會計制度的相關管理規定，固定資產必須要盤點清楚，全部記錄在案，并要按照一定的折舊方法進行計提折舊，包括固定資產的使用年限、損耗程度等等都要記錄清楚，在實際工作中，很多村級財務人員并沒有進行固定資產計提折舊工作[4]。第七，工程建設管理不規范。隨著脫貧攻堅鞏固提升及鄉村振興工作的不斷推進，村級工程項目的數量越來越多，規模越來越大，建設資金投入變得愈加豐富，資金的來源較多，構成復雜，例如，農村建設項目包括農田水利、飲水安全、道路建設等類型，做好全部工程項目的管理工作是一項具有挑戰性的工作。與此同時，目前村級工程建設過程普遍存在著招標流程不規范的狀況，有一些大額的工程建設項目并沒有做好充足的預算合同以及結算工作，在結算清單驗收以及監理過程中，也缺乏相應的資料統計以及審查，甚至有部分承建單位缺乏施工資質，市場信譽較差，不能夠讓工程建設項目的質量得到有效保障。最后，部分在建工程的核算工作不規范，雖然工程已完工交付使用，但是在村級賬務中沒有及時轉入到固定資產之中，從而導致許多固定資產不能及時有效得到監管，無法有效評價資金的使用效益。

2村級財務審計的要點

為了充分做好村級財務審計工作，保障村級組織的正常有效運轉，我們就必須要深入研究審計工作的具體開展方案，要以詳細審計為主，抽查審計為輔，定期進行核算與抽查的方式，以審代訓提高村級財務規范管理工作。主要可以從以下幾個方面進行考慮和研究。首先是收支類項目，要分別對收入和支出進行詳細審查，對于收入資金，按照明細詳查的方法開展審核，嚴查收入來源，并且與資金流入方進行詳細的征詢與核對，確保收入方所提供的信息與實際記錄的收入，資金數額一致，防止資金流入不完整，杜絕截留假公濟私狀況的出現。對于支出，要格外關注是否符合申報流程，注重經濟業務的合理性合規性，審查是否存在虛假開支狀況。第二為實物類資產，主要盤點實物是否真實存在，實物的數量與賬面的記錄是否具有一致性，審核實物是否具有價值減少的跡象。第三為貨幣資金。審計人員要重點盤點庫存現金，審查是否有工作人員隨意挪用公款或者利用便利侵占的狀況，要將資金明細與銀行的對賬單進行審查，確保二者能夠一一對應。第四為債權債務，審計工作小組要聯系到債權人或債務人并且進行詳細的深入查證，如果收集不到關鍵證據，則應當進行替代測試。最后為項目建設，包括村級建設項目的數量與規模、具體的項目建設流程、項目資金來源、招投標程序的合法性、資金支付的規范性等等，要深入一線進行調查取證和審查，著重分析項目票據等類型的原始憑證，重點審查資金使用是否按照項目計劃書進行，是否按照進度撥付，是否符合政策和法規。其次，提高村級財務審計工作人員的綜合素質。審計人員作為審計工作的主體，其素質高低對于審計質量而言有關鍵性影響，縣鎮一級地方政府應當充分發揮自身的引導性作用，一方面加強村級財務工作人員的業務培訓和知識提升，確保其能夠掌握先進的核算方法與核算理念，提升綜合業務能力，另一方面，要加強對于審計人員職業道德素養的教育，確保其能夠樹立正確的人生觀和價值觀，以十足的熱情投入到財務審計工作之中，保障審計工作的有效落實。另外，要加強財經紀律及法律知識培訓教育，讓大家認識到貪污腐敗的違法成本，利用法律的威懾力起到良好的教育性作用，規范財務人員的工作行為。第三是審計報告中的重點事項。村級財務審計工作人員要嚴格按照會計法以及村集體經濟組織會計制度的相關要求開展工作，要細心審查各項細節之處，如果發現村集體經濟組織存在有違法違規違紀狀況，必須要在審計報告中進行嚴格披露，并且鼓勵涉事群眾或者團體提供相關的證據進行舉證。村集體經濟組織在運行過程中具有一定的特殊性，部分支出和費用入賬存在著大量的跨期行為和白條行為，在審計過程中經常會遇到需要對跨期費用和白條進行調整的狀況，審計人員應當在審計報告披露中具體問題具體分析，從具體的事件入手進行關注和調整[7]。另外，相當一部分村集體經濟組織并沒有完全按照財務管理制度科學合理的規范登記固定資產卡片，很多資產雖然存在有實物，但是卻并沒有被記錄到賬務系統之中。甚至有的固定資產年代較長，甚至出現了損毀和遺失的狀況，但是仍然掛在賬面金額之中。究其原因，是因為財務人員并沒有及時進行資產與卡片清單的核對，因此，在審計報告中應當注重披露這個問題。還有在村集體經濟組織賬面中存在有較多的往來款余額掛賬時間較長，經過村領導的換屆，很多賬目信息已經無從核實，審計人員也無法獲得相應的證據進行核銷，在審計報告披露中這也是一項需要關注的重點。公益公積金核算方面存在不科學狀況，來源與支出沒有經過詳細的審查，甚至存在有違規使用的狀況，對于這種狀況在審計報告中應當進行披露。最后，審計人員應當對收入入賬時間與對方資金匯出時間的間隔性問題進行審查，從而判斷是否存在有挪用集體資金狀況，這在審計報告中也應當披露。

3總結

一、國內村級財務審計的開展情況

杭州市蕭山區共有480余個村，村級集體經濟發展迅猛。為不斷適應新形勢的要求，進一步加強村級“三資”監管，自2011年起，由蕭山區農辦牽頭委托第三方（即會計師事務所）開展村級年度財務審計和任期、離任經濟責任審計。筆者所在的會計師事務所也參與了上述審計工作。

二、注冊會計師和村級財務審計

注冊會計師參與村級財務審計具有天然優勢。注冊會計師獨立、客觀、公正的行業誠信度和公信力在參與村級財務審計時更容易贏得村民（社員）的普遍信賴。截至2014年6月30日，注冊會計師行業擁有執業注冊會計師98927人，會計師事務所8271家，全行業從業人員超過30萬人，服務的企業組織超過350萬家，2013年實現業務收入563.2億元，其執業質量和職業道德穩步提升，符合村級財務審計的需要。

三、構建村級財務審計體系和評分系統的設想

（一）建立村級財務審計體系和評分系統的必要性

1．村級財務審計報告使用者的需要目前的村級財務專項審計報告主要包括基本情況、存在問題、提出建議等，由于存在問題的描述繁多，且審計報告使用者往往并非財務專家，很難從專業的描述中迅速判斷出報告所述問題的嚴重性，難以快速判斷各村間管理工作的好壞。尤其是當兩個村都被描述存在同一類問題時，更是難以進行橫向比較。例如，兩個村的審計報告均反映有工程未進行招投標，但因具體不符合規定的工程個數不同，則違規程度也不同；進一步說，即便兩個村未開展招投標的工程個數相同，但由于涉及的金額絕對值不同，其不合規的程度顯然也是有區別的。2．村級財務審計實施者的需要村級財務審計報告內容繁多，即使具有專業技術能力的注冊會計師也難以對前任的審計報告作出快速反應，易遺漏審計發現的重要問題項。

一、內部控制概念的引入

2008年6月28日，我國財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會制定并印發《企業內部控制基本規范》，并自2009年7月1日起適用中華人民共和國境內設立的大中型企業（包括上市公司）執行，同時鼓勵小企業和其他單位參照其內容建立與實施內部控制。在頒布了《企業內部控制基本規范》之后，財政部、證監會、審計署、銀監會及保監會于2010年4月26日聯合了《企業內部控制配套指引》，其中包括18項《企業內部控制應用指引》《、企業內部控制評價指引》和《企業內部控制審計指引》。可見，我國已形成“應用+評價+審計”三者緊密結合的內部控制制度模式，這是融合國際先進經驗、立足本國國情的成果。該內部控制制度模式對全面提高企業管理水平及增強風險防范意識具有重要的理論意義和現實價值，對內部控制有效性進行自我評價是管理層的責任；為了增強披露的內部控制信息的可信度，對內部控制有效性進行審計是注冊會計師的責任。雖然內部控制審計與財務報表審計是兩種不同類型的鑒證業務，各自具有特殊性，但是從審計流程來看，二者存在許多共性。美國在繼SOX法案提出后，率先開展了內部控制審計業務，在實踐探索中提出了整合審計這一創造性概念，通過資源共享、審計流程再造，執行整合審計流程時滿足兩種審計目的。我國《企業內部控制審計指引》中提出注冊會計師可以分別執行兩種審計，也可以整合審計，會計師事務所在提供審計業務的方式與方法上有一定自主選擇的空間。但是，雖然目前很多會計師事務所都提倡整合審計，但是并沒有明確提出如何開展整合審計，甚至尚未意識到內控審計與財務報表審計之間相輔相成的重要作用。基于上述背景，筆者希望以自己的實踐經驗為例，淺析會計師事務所整合審計的有效性。

二、整合審計的意義

從了解企業的內部控制作為財務報表審計的一個過程和關鍵審計程序，到今天會計師事務所要對企業的內部控制進行審計，并發表獨立的審計意見，足見企業的內部控制對企業財務報表以及企業整體發展水平和未來發展前景的重要性。有效的內部控制在減少舞弊、加強企業管理水平甚至提升業績方面能夠發揮較大的作用，這也是內部控制審計產生的原因。內部控制審計是保證企業內部控制有效性的關鍵環節；內部控制審計是與財務報表審計平行的均屬于基于責任方認定的合理保證的鑒證業務。對于企業而言，年末要接受雙重審計，考慮到成本效益原則，整合審計是符合其利益的最佳選擇。而對于會計師事務所而言，內控審計通過恰當的資源整合及了解與評價企業內部控制，從而實現風險評估的目的，突出風險控制點，提高財務報表審計工作的效率和效果。總之，二者終極目標均是提高財務報告信息的可信性，有效的內部控制可以合理保證財務報表不存在重大錯報。內控審計與財務報表審計可以利用彼此的工作，注冊會計師在審計財務報表時需獲得的信息很大程度上依賴對內部控制有效性的結論，利用內部控制審計結果來修改實質性程序的性質、時間及范圍，并利用該結果來支持分析性程序中所使用的信息的完整性與準確性。在確定實質性程序的性質、時間安排和范圍時，注冊會計師需慎重考慮識別出的控制缺陷。實施內部控制審計時，注冊會計師需要評估財務報表審計時實質性程序發現問題的影響，最重要的是，需要考慮發現的財務報表重大錯報對應的關鍵控制點的控制有效性。因此，在整合審計過程中獲取的審計證據可以相互印證和利用，對兩種審計進行整合，可以有效的利用審計資源實現審計目標，提高審計質量。

三、會計師事務所整合審計的有效性

1、對于之前會計師事務所單純實施財務報表審計而言，整合審計則是加入了內控審計的內容，而整合審計所起到的“1+1>2”的效果也因此產生。內控審計通過恰當的資源整合及了解與評價企業內部控制，從而實現風險評估的目的，突出風險控制點，提高財務報表審計工作的效率和效果。筆者認為，整合審計確實可以起到節約審計成本的作用，但是，在內控審計過程中，通過對企業內部控制，包括企業層面的組織結構、企業戰略、企業文化、社會責任等及具體業務層面流程的了解，從而識別出內部控制缺陷。通過對內部控制缺陷的分析和評價，識別重要風險點，并評估其對財務報表的影響，從而指導財務報表審計的審計計劃和策略，這是整合審計相對于財務報表審計而言最重要的貢獻和作用。為突出表現整合審計的優越性和有效性，筆者將以不同業務流程為例，具體說明整合審計過程中，內控審計對財務報表審計所起到的風險導向作用。

2、從工程項目流程看在建工程核算與企業經營風險