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增值稅制度范文1
（一）我國農民增值稅負擔較重。農業稅取消以后，我國農民的稅收負擔大大降低了，但由于我國現行稅法對農民銷售自產農產品實行免稅的優惠政策，因此農民在銷售自產農產品時不能開具增值稅專用發票，也就是說農民在銷售自產農產品時是不能抵扣其購進的生產資料中包含的進項稅額的，這就使得農民成為其所購進的生產資料中所包含的增值稅稅款的最終承擔者。據測算，不包括購進固定資產所含稅款，農民在購置農業生產資料（種子、化肥、農藥、電力、燃料等）上的增值稅稅收負擔率平均為農產品總產量的7.8%。
（二）農產品增值稅稅率設計不合理。我國現行增值稅制度規定：從事農產品初級加工的企業實行13%的增值稅稅率，而從事農產品深加工的企業實行17%的稅率。同時還規定：企業收購免稅農產品可按照收購憑證所列的金額和13%的扣除率來計算抵扣進項稅額。按照此規定換算以后，企業的扣除率實際應為14.94%[由13%/（1-13%）計算得來]。根據以上規定，農產品初級加工企業就面臨著“低征高扣”的問題，即按照13%的稅率計算銷項稅額，同時按照14.94%的扣除率抵扣進項稅額，也就是說企業月末的增值額可能為負數，即企業將會出現增值稅的零申報或負申報，而這就為企業通過關聯企業進行逃稅提供了空間。
另一方面對于農產品深加工企業來說則面臨著“高征低扣”的問題，即按照17%的稅率計算銷項稅額，同時按照14.94%的扣除率抵扣進項稅額，那么即使企業當期沒有增值的話，也要多負擔2.06%（從農業生產者或小規模納稅人手中購進農產品時）或4%（從一般納稅人手中購進農產品）的增值稅。
（三）現行生產型增值稅不利于農產品加工企業發展。我國目前實行的增值稅制度是生產型增值稅（東北地區除外），即企業在計算增值稅時，外購的機器設備等固定資產的進項稅額不得進行扣除，也就是說企業對這部分固定資產的投入也要計入到產品的增值額中進行征稅。這種做法無疑進一步加大了企業稅收負擔，不利于企業擴大再生產和設備更新換代，阻礙了企業生產率的提高，并從根本上影響了企業效益。
（四）現行農產品稅收抵扣方法存在稅收漏洞。我國現行政策規定：農產品加工企業可根據從農業生產者和小規模納稅人手中取得的農產品收購憑證或普通發票上注明的金額，按照13%的扣除率來抵扣進項稅額。而在實際操作中，農產品收購憑證是由企業自行填開、自行抵扣的，這樣就為一些企業通過虛開收購憑證偷漏稅款提供了空間。
二、改革完善我國農業增值稅制度的建議
（一）建立農民銷售自產農產品進項稅額抵扣制度。為了進一步減輕農民負擔，使農民銷售自產農產品真正實現“零稅率”，筆者建議在繼續實行農民銷售自產農產品免稅政策的同時，還應允許農民扣除其購進的農業生產資料（如農藥、化肥、種子、農機等）中包含的增值稅款，即建立農民銷售自產農產品的進項稅額抵扣制度。但是，如果直接將農民承擔的進項稅額返還給每個農民的話，不但會給稅務部門帶來巨大的工作量，而且在實際操作層面上也會遇到巨大的障礙。為了提高實際中的可操作性，可以通過農村專業合作組織來完成進項稅額的核定匯總和申報抵扣工作。具體做法是：農戶在取得購貨憑證之后，向其所屬的專業合作組織進行登記匯總，專業合作組織再定期向稅務部門進行申報，由稅務部門在審核完畢后，將應返還的稅款統一交給專業合作組織，由其返還給農戶。
（二）將現行農產品增值稅稅率和扣除率由現行的13%統一為17%。同時，把有關“從農業生產者或小規模納稅人手中收購的農產品可按不含稅價格計算”的方法，改為按含稅價格計算的方法。這樣，農產品加工企業就可同時按照17%的稅率計算銷項稅額和抵扣進項稅額，進而有利于避免農產品初級加工企業“低征高扣”和農產品深加工企業“高征低扣”的問題，并有助于消除初級農產品加工企業的避稅空間。
增值稅制度范文2
第二條轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉讓房地產)并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人(以下簡稱納稅人)，應當依照本條例繳納土地增值稅。
第三條土地增值稅按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和本條例第七條規定的稅率計算征收。
第四條納稅人轉讓房地產所取得的收入減除本條例第六條規定扣除項目金額后的余額，為增值額。
第五條納稅人轉讓房地產所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。
第六條計算增值額的扣除項目：
(一)取得土地使用權所支付的金額；
(二)開發土地的成本、費用；
(三)新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；
(四)與轉讓房地產有關的稅金；
(五)財政部規定的其他扣除項目。
第七條土地增值稅實行四級超率累進稅率：
增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%。
增值額超過扣除項目金額50%、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%。
增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%。
增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%。
第八條有下列情形之一的，免征土地增值稅：
(一)納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的；
(二)因國家建設需要依法征用、收回的房地產。
第九條納稅人有下列情形之一的，按照房地產評估價格計算征收：
(一)隱瞞、虛報房地產成交價格的；
(二)提供扣除項目金額不實的；
(三)轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的。
第十條納稅人應當自轉讓房地產合同簽訂之日起七日內向房地產所在地主管稅務機關辦理納稅申報，并在稅務機關核定的期限內繳納土地增值稅。
第十一條土地增值稅由稅務機關征收。土地管理部門、房產管理部門應當向稅務機關提供有關資料，并協助稅務機關依法征收土地增值稅。
第十二條納稅人未按照本條例繳納土地增值稅的，土地管理部門、房產管理部門不得辦理有關的權屬變更手續。
第十三條土地增值稅的征收管理，依據《中華人民共和國稅收征收管理法》及本條例有關規定執行。
增值稅制度范文3
[關鍵詞]增值稅；小規模納稅人；征管制度
我國現行增值稅的計稅方法采用的是國際上通用的發票扣稅法。由于專用發票既是增值稅納稅人納稅的憑證，又是納稅人據以扣稅的依據，而且增值稅實施面廣、納稅人多、情況復雜、核算水平差距很大，為了保證對專用發票的正確使用和安全管理，在我國的稅收征管中依據納稅人年銷售額的大小和會計核算水平兩個標準將增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人。
增值稅一般納稅人和小規模納稅人的劃分。適應了納稅人經營規模相差懸殊、財務核算水平不一的實際情況，有利于稅務機關加強重點稅源的管理，也簡化了生產經營規模較小的納稅人稅款的計算繳納。這從規范增值稅專用發票的使用和管理的角度來說無疑是有著積極意義的。但是，從稅負均衡，促進各類納稅人公平競爭以及從整體上規范增值稅管理的角度看，在現實的稅收征管中，現行增值稅小規模納稅人的管理制度也帶來了不利于小企業生產經營，不利于增值稅制規范，不利于稅收征管等難以克服的問題，需要在下一步增值稅制改革中加以調整和完善。
一、當前小規模納稅人征管中存在的主要問題
(一)小規模納稅人界定標準不恰當，小規模納稅人的隊伍過于“龐大”
按照《增值稅暫行條例》規定，一般納稅人和小規模納稅人的劃分標準：一是從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，兼營貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在100萬元以下的；從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在180萬元以下的，為小規模納稅人。二是若小規模納稅人會計核算健全，即能按會計制度和稅務機關的要求準確核算銷項稅額、進項稅額和應納稅額的，經主管稅務機關批準，可以不視為小規模納稅人。但是從1998年7月1日起達不到銷售額標準的納稅人則一律不得認定為一般納稅人，都劃為小規模納稅人征稅。現在實際上是以銷售額一個標準來界定劃分增值稅兩類納稅人。按照現行小規模納稅人的劃分標準，絕大部分增值稅納稅人被劃為小規模納稅人，造成小規模納稅人的隊伍過于龐大。統計調查結果表明，目前小規模納稅人的戶數占增值稅納稅人總戶數的比例過大，如浙江省為83.6％，廣東省為92％，四川省為94.3％。全國約為80％-90％。
(二)小規模納稅人的起征點偏低
我國現行增值稅起征點的規定是：銷售貨物的為月銷售額600-2000元；銷售應稅勞務的為月銷售額200-800元，按次納稅的為每次(日)銷售額50-80元。按照這一起征點規定，一個從事商業零售的小商販，一般毛利率為15％左右。如果月銷售額為600-2000元，凈利只有90-300元，再考慮到從業者家庭贍養人口等因素，其稅后收入水平還不到城市最低生活保障的標準。根據廣東省的調查統計，2001年廣東省小規模納稅人中個體工商戶有767 416戶，占小規模納稅人戶數比例的79％，共繳納增值稅303 652萬元，每戶年均繳納增值稅3957元，估算營業額為23276元，月營業額為1 940元(日營業額為65元)，按15％毛利率計算，月毛利額只有291元，這么低的收入支付費用、維持生計都很困難。
(三)小規模納稅人“征收率”偏高
按現行政策規定，增值稅小規模納稅人的征收率，工業企業為6％，商業企業為4％。表面上看，比增值稅的法定稅率17％、13％低得多。實際上按這一征收率征稅，稅負偏重。這是因為小規模納稅人的進項稅額不能抵扣，稅負遠遠超過一般納稅人。據調查統計，“九五”期間浙江省增值稅一般納稅人的平均稅負為3.16％。其中，工業為3.97％，商業為1.05％。2000年廣東省增值稅一般納稅人的平均稅負為3.45％。其中，制造業為3.87％，采掘業為5.44％，批發為1.13％，零售為2.12％。
(四)對小規模納稅人在使用增值稅專用發票方面的規定不恰當
按現行增值稅制度規定，小規模納稅人不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發票；經營上必須開具增值稅專用發票的，要到稅務機關申請代開，而且只能按“征收率”填開應納稅額，一般納稅人購進小規模納稅人貨物也只能按此抵扣，相對于從其他一般納稅人購進取得的稅率為17％的抵扣發票來說，購買小規模納稅人商品的一般納稅人的稅負明顯加重。這對小規模納稅人，尤其是那些達不到標準而又必須參與增值稅鏈條的企業(主要是一些以生產批發為主的企業)的一個直接影響是，由于缺乏與一般納稅人進行交易中起鏈條作用的增值稅專用發票，其交易發生困難，購貨方因不能足額抵扣進項稅額而不愿購買小規模納稅人的貨物，使占總納稅戶80％甚至90％以上的小規模納稅人在激烈市場競爭中處于極為不利的地位，也嚴重影響到其正常的生產經營。同時，由于小規模納稅人采用固定征收率，不得抵扣進項稅額，使得小規模納稅人的稅收負擔與其經營情況無關，因此相對一般納稅人而言是不合理的。而小規模納稅人不得抵扣進項稅額，進項稅額進入成本，變成含稅成本，成本高于一般納稅人；在銷售時，又要在含進項稅額成本的基礎上再加上依征收率計收的增值稅，變成了含兩道稅，價格中變成稅上加稅，價格也高手一般納稅人。
二、改進小規模納稅人征管制度的建議
從當前看，應從以下幾個方面對小規模納稅人的制度規定進行調整和完善：
(一)合理界定小規模納稅人的標準，一般納稅人的“門檻”要降低
改變一般納稅人認定上一刀切的做法。僅以是否達到年銷售額100萬元或180萬元作為衡量標準不夠科學，且不論180萬元與179萬元有多大的區別，應當看到，經濟活動是處于不斷變化之中的，簡單地用一個靜態標準來衡量動態的經濟活動，實施起來肯定會有很多矛盾。為了解決小規模企業的經營困難問題，同時盡量使增值稅鏈條不斷開，在一般納稅人認定上，可以對小企業加以劃分，將小規模納稅人分為兩種：一種是處于鏈條末端的企業，主要是一些直接面對消費者的商業零售企業；或雖處于鏈條開始但不需要使用專用發票的企業。另一種是處于鏈條中間的企業，主要是小規模的生產批發企業。應盡量將處于鏈條中間的企業納入一般納稅人管理。也就是對從事生產加工和經營生產資料的納稅人，由于其處于商品流轉的中間環節，為保持增值稅鏈條的完整性，凡生產場所比較固定、產銷環節便于控制、能按會計制度和稅務機關的要求準確核算銷項稅額、進項稅額和應納稅額的，都可以核定為增值稅一般納稅人。對商業企業可以適當降低年銷售額標準，并對未達到銷售額標準，但會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，經主管稅務機關批準可以不視為小規模納稅人。
當然，不能片面地為了擴大一般納稅人的比例而變小規模納稅人為一般納稅人。在允許更多的小規模納稅人成為一般納稅人的過程中也要考慮到現實的征管水平和征管技術，應以有較好的管理辦法、能夠實施有效的管理為前提。
(二)合理界定小規模納稅人的稅負水平
根據調查，我國目前工業一般納稅人的實際稅負為3.79％。其中最高的電力企業為5.4％，最低的服裝業為3.41％我國目前工業企業的進銷差率一般為20％左右，按稅率17％征稅，稅收負擔應該是3.4％左右。商業批發企業多數劃為一般納稅人征稅后，商業零售企業的進銷差率一般為15％-20％，按法定稅率17％征稅，稅收負擔應該是2.5％-3.4％。按照公平稅負的原則，以國際上通行的20％左右增值率為基準，考慮我國目前企業銷售利潤率的實際水平，理論上計算出的小規模納稅人的合理征收率為2％-4％，再考慮其它因素，改革后的工業小規模納稅人的征收率不應超過4％，商業小規模納稅人的征收率應在2％左右。這既與稅制改革前商業零售業的稅負水平大體一致，也與現行營業稅征稅項目的交通運輸、建筑安裝、郵電通訊、文化體育等的稅負水平大體一致。調低小規模納稅人的征收率，就賬算賬，會減少稅收收入，但是通過加強稅收管理、核實計稅依據，特別是低稅負有利于經濟增長，稅收不僅不會減少，而且會隨著經濟的快速增長而持續增長。調低小規模納稅人的征收率，有利于縮小增值稅兩類納稅人之間稅負差距，有利于縮小小規模納稅人的名義稅率與實際稅率的差距，并有助于減少某些小規模納稅人偷逃稅的動因，有利于稅收征管，并會促進小規模納稅人生產經營正常健康發展。
(三)適當提高起征點
適當提高增值稅起征點，使那些經營規模很小、營業額很少、增值率很低的經營者不再繳納增值稅。具體標準可以在考慮家庭贍養人口等因素的情況下比照城鎮居民最低生活保障水平來確定。經營者的毛收入按家庭贍養人口平均低于城鎮居民最低生活保障水平的不應課稅。這樣調整起征點，一方面體現政府對社會弱勢群體的照顧和關懷，有利于下崗失業人員的再就業，也有利于社會安定團結；另一方面，從稅收行政效率的角度看，在稅制設計時對稅源“抓大放小”是一種科學務實的態度。
(四)放寬開具增值稅專用發票的限制
增值稅制度范文4
小規模納稅人只能適用簡易計稅方法計稅，其采購業務對應的進項稅額不得抵扣，因此，小規模納稅人購買物資、服務、無形資產或不動產，取得增值稅專用發票上注明的增值稅應計入相關成本費用或資產，不通過“應交稅費――應交增值稅”明細科目核算。
對于一般納稅人而言，采購（進項）業務的處理就比較復雜，沿著管理的時間序列展開，其基本邏輯可以表示為：費用預提采購發生取得憑證認證抵扣進項稅額轉出或轉入。
從稅務管理的角度看，大可不必按照上述五步走，只需處理上述第四和第五個問題即可。但從會計核算的角度看，為保證會計信息的決策有用性，貫徹會計核算的權責發生制原則和及時性原則，實現稅務管理和會計核算的協調，又需要對上述問題進行分步處理。
本部分針對六個問題進行解讀。
問題一：資產或成本費用已經符合確認的條件，但款項未支付從而未取得扣稅憑證，或已經支付款項但未取得扣稅憑證，應如何進行會計處理。
這個問題在《規定》中未見專門明確，只在兩個地方籠統的提到：一是在“差額征稅”部分指出，按現行增值稅政策企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，將價稅合計數確認為資產或成本費用，實際取得扣減憑證時，再將稅額部分沖減成本費用；二是在“取得資產或接受勞務等業務的賬務處理”部分指出，購進的貨物等已到達并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應在月末按物清單或相關合同協議上的價格暫估入賬，下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關增值稅扣稅憑證并經認證后，再重新按照正常采購業務入賬（詳見本部分問題二）。
現在的問題是，全額征稅業務的成本費用，已經符合會計上資產或成本費用確認的條件，但未取得扣稅憑證時，“稅額”是否要單獨反映？購進材料等貨物，已支付款項但未取得扣稅憑證的，從而無需暫估入賬的，“稅額”應在哪個科目反映？
我們先看“全額計稅”業務。適用一般計稅方法計稅的房地產開發項目施工過程中，作為業主的房開企業在與施工總承包單位進行階段性工程價款結算時，應按照價稅分離原則進行計量，將除稅價格計入“開發成本”科目，對應的“稅額”應單獨反映。再如，適用一般計稅方法計稅提供建筑服務的工程總承包企業或專業分包企業，在與分包單位進行階段性工程價款結算時，應按照價稅分離原則進行計量，除稅價格應計入其“工程施工”科目，對應的“稅額”應單獨反映。又如，一般納稅人適用一般計稅方法計稅的，按照權責發生制原則計提的可以抵扣的成本費用，如應支付未支付的房租、水電費、設計費、廣告費、運輸費、修理費等，理應按照除稅價計入成本費用，按照應支付的價稅合計數計入債務，未來可抵扣的“稅額”應單獨反映。
只有這樣處理，才是徹底貫徹權責發生制和增值稅的價稅分離特性，否則，必然會影響相關會計主體會計信息質量，扭曲其成本費用和資產負債金額。
但《規定》對此類業務并沒有明確“稅額”的會計科目和處理流程。“待認證進項稅額”明細科目看起來比較接近，可《規定》又明確該科目是用來核算“一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現行增值稅制度規定準予從銷項稅額中抵扣，但尚未經稅務機關認證的進項稅額”，強調的是“已取得扣稅憑證”，與本文所述業務不符。
為解決上述問題，一般納稅人可根據本文第四部分“簡易計稅”提出的建議，在“其他應付款”科目下設置“待轉稅額”明細科目，預提成本或實際支付款項未取得扣稅憑證的，先將“稅額”計入本科目的借方，待收到合規扣稅憑證并申報抵扣后，再轉入“應交增值稅”明細科目的“進項稅額”專欄。
例9：A房地產開發公司自行開發的甲項目，適用一般計稅方法計稅，其主體結構由B建筑公司承擔施工，B公司對此項目采用一般計稅方法計稅。2016年9月A公司計量B公司完成的工程量為2 220萬元。根據相關合同協議，A公司預計近期應支付的設計費用106萬元，監理費用53萬元，設計單位及監理單位均為一般納稅人。以上款項均未支付。A公司本月自一般納稅人處采購一批原材料，價稅合計數117萬元，材料已經驗收入庫，款項已支付，但未取得增值稅專用發票。
1.預提成本
借：開發成本――建安工程費2 000萬
――前期工程費100萬
――開發間接費50萬
其他應付款――待轉稅額229萬
貸：應付賬款 2 379萬
2.取得扣稅憑證并認證抵扣后
借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）229萬
貸：其他應付款――待轉稅額 229萬
3.材料采購
借：原材料 100萬
其他應付款――待轉稅額17萬
貸：銀行存款 117萬
4.取得材料專票并認證抵扣后
借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）17萬
貸：其他應付款――待轉稅額 17萬
我們再看“差額計稅”業務。《規定》的解決思路是“先按價稅合計數預提成本費用，取得扣減憑證再沖減成本費用”，這一方案是不徹底的權責發生制，對于業務量較少的企業，本著實質重于形式的原則按此方案處理未嘗不可，但對于建筑業企業而言，由于目前選用簡易計稅方法計稅的項目占比較高，采用這種方案勢必會影響到整個建筑業行業的會計信息質量。
根據現行增值稅政策，一般納稅人以清包工方式或者為甲供工程、老項目提供建筑服務時，可以選用簡易計稅方法計稅，以其收到的全部價款和價外費用扣除支付給分包單位的價款后的余額為銷售額。
會計核算方面，選用簡易計稅方法計稅的工程總承包企業或專業分包企業，在與其分包單位進行階段性工程價款結算時，所支付的分包款在取得合規憑證時允許扣減其銷售額，因此，工程總承包企業或專業分包企業在預提分包成本時，應將未來可扣減銷售額對應的稅款，進行價稅分離，將除稅價格計入“工程施工――合同成本――分包成本”科目，預提成本時，將未來可抵減銷售額對應的“稅額”計入“其他應付款――待轉稅額”明細科目的借方，待取得合規扣減憑證后，再轉入“應交稅費――簡易計稅（扣減）”科目借方。
具體案例參見本文“簡易計稅”續例5的“方案一”。
問題二：采購業務已發生，但尚未取得增值稅扣稅憑證，應如何進行會計處理。
采購業務已發生，但尚未取得增值稅扣稅憑證，《規定》明確兩步走策略：“一般納稅人購進的貨物等已到達并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應在月末按貨物清單或相關合同協議上的價格暫估入賬，不需要將增值稅的進項稅額暫估入賬。下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關增值稅扣稅憑證并經認證后，按應計入相關成本費用或資產的金額，借記‘原材料’、‘庫存商品’、‘固定資產’、‘無形資產’等科目，按可抵扣的增值稅額，借記‘應交稅費――應交增值稅（進項稅額）’科目，按應付金額，貸記‘應付賬款’等科目。”
例10：B建筑公司2016年7月與供應商簽訂采購合同，向其采購一批鋼材， 用于B公司某適用一般計稅方法計稅的工程項目。采購合同約定，本批鋼材共1 000噸，含稅單價3 510元/噸，7月10日鋼材運抵工地，經驗收無誤，12月15日，B公司付款后取得供應商開具的增值稅專用發票1張并認證抵扣，金額300萬元，稅額51萬元。
根據《規定》，應做處理如下：
1.7月末根據驗收入庫單等暫估入賬
借：原材料 351萬
貸：應付賬款 351萬
2.8月1日，將上述暫估分錄紅沖
借：原材料 -351f
貸：應付賬款 -351萬
3.12月取得專票并認證抵扣后
借：原材料 300萬
應交稅費――應交增值稅（進項稅額）51萬
貸：銀行存款 351萬
可見，《規定》處理方案的思路是：驗收入庫后月末以含稅價暫估，下月初即予以紅沖，待取得扣稅憑證并認證抵扣后再重新按照價稅分離入賬。
但下月初紅沖至實際取得扣稅憑證，也許會持續數月乃至跨年（購方未付款，銷方據此不開票），這段時間相應原材料一直游離在賬外，而且材料很可能已經領用，轉化為生產成本。《規定》的處理方案沒有從根本上解決問題，不具備實操性。
筆者建議：
貨物已驗收入庫且已付款，但未收到扣稅憑證的，按照前文所述例9方案處理。
貨物已驗收入庫未付款也未取得扣稅憑證的，先按照含稅價將原材料暫估入賬，同時確認債務；直到取得扣稅憑證且認證申報抵扣后，再將原暫估憑證沖紅，重新按照價稅分離原則記賬。沖銷時，紅字借記“原材料”等科目，紅字貸記“應付賬款”等科目；如材料在此期間已經領用，除沖銷原暫估入賬金額外，還應紅字借記“生產成本”、“工程施工”等成本類科目。
例11：假定例10中，B建筑公司于8月1日領用鋼材100噸用于工程實體，其他條件不變。
1.7月末根據驗收入庫單暫估入賬
借：原材料 351萬
貸：應付賬款 351萬
2.8月1日，領用100噸，根據出庫單
借：工程施工――合同成本――材料費35.1萬
貸：原材料 35.1萬
3.12月取得專票并認證抵扣后
借：原材料 -351萬
貸：應付賬款 -351萬
借：工程施工――合同成本――材料費-35.1萬
貸：原材料 -35.1萬
借：原材料 300萬
應交稅費――應交增值稅（進項稅額）51萬
貸：銀行存款 351萬
借：工程施工――合同成本――材料費30萬
貸：原材料 30萬
問題三：采購業務已發生，扣稅憑證已取得，但尚未認證和申報抵扣，應如何進行會計處理。
這一問題的處理，基本模式是將票載稅額計入“待認證進項稅額”明細科目借方，申報抵扣后，再自該明細科目貸方轉入“應交稅費――應交增值稅（進項稅額）”科目。詳見“三個過渡科目”相關內容（本刊2016年第12期）。
在增值稅專用發票等扣稅憑證申報抵扣之前，發生退貨的，根據《規定》，應將發票退回并做與取得發票時相反的會計分錄，即按應付或實際支付的金額，借記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目，按已計入相關成本費用或資產的金額，貸記“在途物資”或“原材料”、“庫存商品”、“生產成本”、“無形資產”、“固定資產”、“管理費用”等科目，按未認證的可抵扣增值稅額，貸記“應交稅費――待認證進項稅額”科目。
問題四：采購業務已發生，扣稅憑證已取得，已經認證且已申報抵扣，應如何進行會計處理。
這種情形是最為理想的，基本模式是按照不含稅價確認資產或費用金額，同時將已認證抵扣的進項稅額計入“進項稅額”專欄借方，以保證“進項稅額”專欄的本期發生額與其納稅申報表附列資料（二）相應欄次相一致。
需要注意的是，如果在增值稅專用發票等扣稅憑證認證抵扣后，發生退貨的，《規定》明確，購貨方應根據紅字增值稅專用發票做相反的會計分錄，即按應付或實際支付的金額，借記“應付賬款””等科目，按已計入相關成本費用或資產的金額，貸記“在途物資”或“原材料”等科目，按已認證抵扣的增值稅額，貸記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目。
這種處理方式，將紅字發票對應的稅額通過“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目貸方核算，與稅務管理將會產生脫節。從納稅申報的角度看，購貨方取得紅字專票時，需要將其稅額填入增值稅納稅申報表附列資料（二）的第20欄“紅字專用發票信息注明的進項稅額”，而該欄次在納稅申報表上屬于“進項稅額轉出額”，因此《規定》的處理方式和納稅申報表存在一定的差異。
為方便納稅申報取數，實現納稅申報和會計核算的一致，筆者建議，納稅人取得紅字專票時，應在沖減原分錄的同時作進項稅額轉出，即將紅字發票注明的稅額計入“應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）”科目貸方。
問題五：采購業務發生時即明確不得抵扣進項稅額的，應如何進行會計處理。
前幾個問題是從采購業務的時間序列展開的，問題五則以采購業務的用途為關注點。
根據現行增值稅政策，一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或不動產，用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費等，以及一般納稅人購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
發生此類業務且取得增值稅專用發票時，根據《規定》的要求：“應借記相關成本費用或資產科目，借記‘應交稅費――待認證進項稅額’科目，貸記‘銀行存款’、‘應付賬款’等科目，經稅務機關認證后，應借記相關成本費用或資產科目，貸記‘應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出）’科目。”
例12：C房地產開發公司2016年6月只有一個選用簡易計稅方法計稅的老項目，2016年6月該公司發生費用共取得專票3張，分別為公務用車修理費2 340元，金額2 000元，稅額340元；材料款58 500元，金額50 000元，稅額8 500元；住宿費1 060元，金額1 000元，稅額60元。
C公司只有一個簡易計稅方法的老項目，其當期所發生的費用屬于專用于簡易計稅方法計稅項目，按照稅法規定，對應的進項稅額不得自銷項稅額中抵扣。從稅務管理的角度出發，為防止出現滯留票，建議一般納稅人取得專用發票，無論是否允許抵扣，一律先進行認證并申報抵扣，并將不得抵扣的進項稅額作轉出處理。
按照《規定》的處理方案，C公司應作如下處理：
1.付款且取得專票時
借：原材料 50 000
管理費用 3 000
應交稅費――待認證進項稅額8 900
貸：銀行存款 61 900
2.認證抵扣后
借：原材料 8 500
管理費用 400
貸：應交稅費――應交增值稅
（進項稅額轉出） 8 900
考慮納稅申報因素后，這種做法存在一定的問題，取得扣稅憑證時，將相應稅額計入“待認證進項稅額”明細科目，認證后又通過“進項稅額轉出”專欄核算，必然導致賬務處理和納稅申報相脫節。
筆者建議在《規定》的方案里增加一個環節，即認證抵扣后，首先將“待認證進項稅額”明細科目借方余額轉入“進項稅額”專欄，然后再將不得抵扣部分計入“進項稅額轉出”專欄。
例12中，在認證抵扣后增加一個分錄：
借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）8 900
貸：應交稅費――待認證進項稅額8 900
這樣就可以實現納稅申報和會計核算的一致。
問題六：進項稅額發生時允許抵扣，且已經申報抵扣，但后期發生稅法規定的不得抵扣情形的，以及發生時進項稅額不得抵扣，后期因改變用途又允許抵扣的，應如何進行會計處理。
這個問題可以進一步分為三個小問題：
一是先申報抵扣進項稅額，后期發生不得抵扣情形的，應將不得抵扣的部分作進項稅額轉出，同時確認為費用或者損失。不得抵扣的稅額已計入“進項稅額”的，貸記“應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）”科目；已計入“待抵扣進項稅額”明細科目的，貸記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目；已計入“待認證進項稅額”的，貸記“應交稅費――待認證進項稅額”科目。
例13：D酒店為一般納稅人，2016年6月購入打印紙張一批，取得專用發票1張，金額10 000元，稅額1 700元。專用發票已在當月認證并抵扣，2016年12月上述打印紙因管理不善導致被盜。
1.購入時，憑取得的專用發票記賬聯等：
借：管理費用 10 000
應交稅費――應交增值稅（進項稅額）1 700
貸：銀行存款 11 700
2.發生非正常損失時：
借：待處理財產損溢或營業外支出11700
貸：管理費用 10 000
應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出） 1 700
二是一般納稅人購進時已全額申報抵扣進項稅額的貨物或服務，后期轉用于不動產在建工程的，應將已抵扣進項稅額的40%部分，借記“應交稅費―待抵扣進項稅額”科目，貸記“應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
例14：E建筑公司為一般納稅人，2016年9月自一般納稅人采購鋼材1 000噸，每噸不含稅價格2 500元，取得專票1張，金額250萬元，稅額42.5萬元，擬用于該公司承攬的工程項目，該工程項目適用一般計稅方法，鋼材專票已于取得當月認證抵扣。2016年11月，E建筑公司本部將該批鋼材用于庫房建設。
1.E建筑公司應在2016年11月稅款所屬期將該批鋼材已抵扣進項稅額的40%轉出，轉出金額為42.5萬元×40%=17萬元，會計處理如下：
借：在建工程 250萬
貸：原材料 250萬
借：應交稅費――待抵扣進項稅額17萬
貸：應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出） 17萬
2.2017年12月申報期填報2017年11月稅款所屬期申報表時，待抵扣進項稅額到期17萬元，可以轉入抵扣，會計處理如下：
借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）17萬
貸：應交稅費――待抵扣進項稅額17萬
三是固定資產、無形資產和不動產等三類資產采購時進項稅額不得抵扣且未抵扣，后期因改變用途又允許抵扣的，屬于進項稅額轉入業務，納稅人應按允許抵扣的進項稅額，借記“應交稅費――應交增值稅（進項稅額） ”科目，貸記“固定資產”、“無形資產”等科目。固定資產、無形資產等經上述調整后，應按調整后的賬面價值在剩余尚可使用壽命內計提折舊或攤銷。
例15：F建筑公司為一般納稅人，2016年11月所屬項目部全為選用簡易計稅方法的老項目，本月公司購置盾構機一臺，取得專票1張，金額2 000萬元，稅額340萬元，公司對此盾構機以固定資產核算，自2016年12月開始按照直線法分10年計提折舊，預計無殘值。E公司已于當期專票認證并申報抵扣，同時將340萬元進項稅額轉出。
2017年11月，F公司新中標一工程項目，適用一般計稅方法，該盾構機兼用于本工程項目，其進項稅額可在用途發生改變的次月（2017年12月）計算抵扣。
2017年12月，盾構機已計提折舊：（2 340÷10÷12）×12=234（萬元）
盾構機的凈值為：2 340-234=2 106（萬元）
可以抵扣的進項稅額椋2 106÷（1+17%）×17%=306（萬元）
F建筑公司應在2018年1月申報期將306萬元申報抵扣，賬務處理如下：
借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）306萬
貸：固定資產 306萬
增值稅制度范文5
第一條為了規范土地增值稅清算鑒證業務，根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》及其實施細則和《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[20**]187號）以及《注冊稅務師管理暫行辦法》及其他有關規定，制定本準則。
第二條本準則所稱土地增值稅清算鑒證，是指稅務師事務所接受委托對納稅人土地增值稅清算稅款申報的信息實施必要審核程序，提出鑒證結論或鑒證意見，并出具鑒證報告，增強稅務機關對該項信息信任程度的一種鑒證業務。
第三條納入稅務機關行政監管并通過年檢的稅務師事務所，均可從事土地增值稅清算鑒證工作。
第四條在接受委托前，稅務師事務所應當初步了解業務環境。業務環境包括：業務約定事項、鑒證對象特征、使用的標準、預期使用者的需求、責任方及其環境的相關特征，以及可能對鑒證業務產生重大影響的事項、交易、條件和慣例及其他事項。
第五條承接土地增值稅清算鑒證業務，應當具備下列條件：
（一）接受委托的清算項目符合土地增值稅的清算條件。
（二）稅務師事務所符合獨立性和專業勝任能力等相關專業知識和職業道德規范的要求。
（三）稅務師事務所能夠獲取充分、適當、真實的證據以支持其結論并出具書面鑒證報告。
（四）與委托人協商簽訂涉稅鑒證業務約定書（見附件1）。
第六條土地增值稅清算鑒證的鑒證對象，是指與土地增值稅納稅申報相關的會計資料和納稅資料等可以收集、識別和評價的證據及信息。具體包括：企業會計資料及會計處理、財務狀況及財務報表、納稅資料及稅務處理、有關文件及證明材料等。
第七條稅務師事務所運用職業判斷對鑒證對象作出合理一致的評價或計量時，應當符合適當的標準。適當的評價標準應當具備相關性、完整性、可靠性、中立性和可理解性等特征。
第八條稅務師事務所從事土地增值稅清算鑒證業務，應當以職業懷疑態度、有計劃地實施必要的審核程序，獲取與鑒證對象相關的充分、適當、真實的證據；并及時對制定的計劃、實施的程序、獲取的相關證據以及得出的結論作出記錄。
在確定證據收集的性質、時間和范圍時，應當體現重要性原則，評估鑒證業務風險以及可獲取證據的數量和質量。
第九條稅務師事務所從事土地增值稅清算鑒證業務，應當以法律、法規為依據，按照獨立、客觀、公正原則，在獲取充分、適當、真實證據基礎上，根據審核鑒證的具體情況，出具真實、合法的鑒證報告并承擔相應的法律責任。
第十條稅務師事務所按照本準則的規定出具的鑒證報告，稅務機關應當受理。
第十一條稅務師事務所執行土地增值稅清算鑒證業務，應當遵守本準則。
第二章一般規定
第十二條稅務師事務所應當要求委托人如實提供如下資料：
（一）土地增值稅納稅（預繳）申報表及完稅憑證。
（二）項目竣工決算報表和有關帳薄。
（三）取得土地使用權所支付的地價款憑證、國有土地使用權出讓或轉讓合同。
（四）銀行貸款合同及貸款利息結算通知單。
（五）項目工程建設合同及其價款結算單。
（六）商品房購銷合同統計表等與轉讓房地產的收入、成本和費用有關的其他證明資料。
（七）無償移交給政府、公共事業單位用于非營利性社會公共事業的憑證。
（八）轉讓房地產項目成本費用、分期開發分攤依據。
（九）轉讓房地產有關稅金的合法有效憑證。
（十）與土地增值稅清算有關的其他證明資料。
第十三條稅務師事務所開展土地增值稅清算鑒證業務時，應當對下列事項充分關注：
（一）明確清算項目及其范圍。
（二）正確劃分清算項目與非清算項目的收入和支出。
（三）正確劃分清算項目中普通住宅與非普通住宅的收入和支出。
（四）正確劃分不同時期的開發項目，對于分期開發的項目，以分期項目為單位清算。
（五）正確劃分征稅項目與免稅項目，防止混淆兩者的界限。
（六）明確清算項目的起止日期。
第十四條納稅人能夠準確核算清算項目收入總額或收入總額能夠查實，但其成本費用支出不能準確核算的，稅務師事務所應當按照本準則第三章的規定審核收入總額。
第十五條納稅人能夠準確核算成本費用支出或成本費用支出能夠查實，但其收入總額不能準確核算的，稅務師事務所應當先按照本準則第四章的規定審核扣除項目的金額。
第十六條稅務師事務所在審核鑒證過程中，有下列情形之一的，除符合本準則第十七條規定外，可以終止鑒證：
（一）依照法律、行政法規的規定應當設置但未設置賬簿的。
（二）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的。
（三）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉讓收入或扣除項目金額的。
（四）符合土地增值稅清算條件，未按照規定的期限辦理清算手續，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的。
（五）申報的計稅依據明顯偏低且無正當理由的。
（六）納稅人隱瞞房地產成交價格，其轉讓房地產成交價格低于房地產評估價格且無正當理由，經稅務師事務所與委托人溝通，溝通無效的。
第十七條納稅人雖有本準則第十六條所列情形，但如有下列委托人委托，稅務師事務所仍然可以接受委托執行鑒證業務，但需與委托人簽訂涉稅鑒證業務約定書：
（一）司法機關、稅務機關或者其他國家機關。
（二）依法組成的清算組織。
（三）法律、行政法規規定的其他組織和個人。
第三章清算項目收入的審核
第十八條土地增值稅清算項目收入審核的基本程序和方法包括：
（一）評價收入內部控制是否存在、有效且一貫遵守。
（二）獲取或編制土地增值稅清算項目收入明細表，復核加計正確，并與報表、總賬、明細賬及有關申報表等進行核對。
（三）了解納稅人與土地增值稅清算項目相關的合同、協議及執行情況。
（四）查明收入的確認原則、方法，注意會計制度與稅收規定以及不同稅種在收入確認上的差異。
（五）正確劃分預售收入與銷售收入，防止影響清算數據的準確性。
（六）必要時，利用專家的工作審核清算項目的收入總額。
第十九條本準則所稱清算項目的收入，是指轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱房地產）并取得的全部價款及有關的經濟收益，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。
第二十條稅務師事務所應當按照稅法及有關規定審核納稅人是否準確劃分征稅收入與不征稅收入，確認土地增值稅的應稅收入。
第二十一條土地增值稅以人民幣為計算單位。轉讓房地產所取得的收入為外國貨幣的，以取得收入當天或當月1日國家公布的市場匯價折合成人民幣，據以計算應納土地增值稅稅額。
對于以分期收款形式取得的外幣收入，應當按實際收款日或收款當月1日國家公布的市場匯價折合人民幣。
第二十二條有本準則第十六條第（六）款情形，但按本準則第十七條規定接受委托執行鑒證業務的，稅務師事務所應當獲取具有法定資質的專業評估機構確認的同類房地產評估價格，以確認轉讓房地產的收入。
第二十三條納稅人將開發的房地產用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其視同銷售收入按下列方法和順序審核確認：
（一）按本企業當月銷售的同類房地產的平均價格核定。
（二）按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確認。
（三）參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確認。
第二十四條收入實現時間的確定，按國家稅務總局有關規定執行。
第二十五條對納稅人按縣級以上人民政府的規定在售房時代收的各項費用，應區分不同情形分別處理：
（一）代收費用計入房價向購買方一并收取的，應將代收費用作為轉讓房地產所取得的收入計稅。實際支付的代收費用，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數。
（二）代收費用在房價之外單獨收取且未計入房地產價格的，不作為轉讓房地產的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。
第二十六條必要時，注冊稅務師應當運用截止性測試確認收入的真實性和準確性。審核的主要內容包括：
（一）審核企業按照項目設立的"預售收入備查簿"的相關內容，觀察項目合同簽訂日期、交付使用日期、預售款確認收入日期、收入金額和成本費用的處理情況。
（二）確認銷售退回、銷售折扣與折讓業務是否真實，內容是否完整，相關手續是否符合規定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。重點審查給予關聯方的銷售折扣與折讓是否合理，是否有利用銷售折扣和折讓轉利于關聯方等情況。
（三）審核企業對于以土地使用權投資開發的項目，是否按規定進行稅務處理。
（四）審核按揭款收入有無申報納稅，有無掛在往來賬，如"其他應付款"，不作銷售收入申報納稅的情形。
（五）審核納稅人以房換地，在房產移交使用時是否視同銷售不動產申報繳納稅款。
（六）審核納稅人采用"還本"方式銷售商品房和以房產補償給拆遷戶時，是否按規定申報納稅。
（七）審核納稅人在銷售不動產過程中收取的價外費用，如天然氣初裝費、有線電視初裝費等收益，是否按規定申報納稅。
（八）審核將房地產抵債轉讓給其他單位和個人或被法院拍賣的房產，是否按規定申報納稅。
（九）審核納稅人轉讓在建項目是否按規定申報納稅。
（十）審核以房地產或土地作價入股投資或聯營從事房地產開發，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資或聯營，是否按規定申報納稅。
第四章扣除項目的審核
第二十七條稅務師事務所應當審核納稅人申報的扣除項目是否符合土地增值稅暫行條例實施細則第七條規定的范圍。審核的內容具體包括：
（一）取得土地使用權所支付的金額。
（二）房地產開發成本，包括：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。
（三）房地產開發費用。
（四）與轉讓房地產有關的稅金。
（五）國家規定的其他扣除項目。
第二十八條扣除項目審核的基本程序和方法包括：
（一）評價與扣除項目核算相關的內部控制是否存在、有效且一貫遵守。
（二）獲取或編制扣除項目明細表，并與明細賬、總賬及有關申報表核對是否一致。
（三）審核相關合同、協議和項目預（概）算資料，并了解其執行情況，審核成本、費用支出項目。
（四）審核扣除項目的記錄、歸集是否正確，是否取得合法、有效的憑證，會計及稅務處理是否正確，確認扣除項目的金額是否準確。
（五）實地查看、詢問調查和核實。剔除不屬于清算項目所發生的開發成本和費用。
（六）必要時，利用專家審核扣除項目。
第二十九條審核各項扣除項目分配或分攤的順序和標準是否符合下列規定，并確認扣除項目的具體金額：
（一）扣除項目能夠直接認定的，審核是否取得合法、有效的憑證。
（二）扣除項目不能夠直接認定的，審核當期扣除項目分配標準和口徑是否一致，是否按照規定合理分攤。
（三）審核并確認房地產開發土地面積、建筑面積和可售面積，是否與權屬證、房產證、預售證、房屋測繪所測量數據、銷售記錄、銷售合同、有關主管部門的文件等載明的面積數據相一致，并確定各項扣除項目分攤所使用的分配標準。
如果上述性質相同的三類面積所獲取的各項證據發生沖突、不能相互印證時，稅務師事務所應當追加審核程序，并按照外部證據比內部證據更可靠的原則，確認適當的面積。
（四）審核并確認扣除項目的具體金額時，應當考慮總成本、單位成本、可售面積、累計已售面積、累計已售分攤成本、未售分攤成本（存貨）等因素。
第三十條取得土地使用權支付金額的審核，應當包括下列內容：
（一）審核取得土地使用權支付的金額是否獲取合法有效的憑證，口徑是否一致。
（二）如果同一土地有多個開發項目，審核取得土地使用權支付金額的分配比例和具體金額的計算是否正確。
（三）審核取得土地使用權支付金額是否含有關聯方的費用。
（四）審核有無將期間費用記入取得土地使用權支付金額的情形。
（五）審核有無預提的取得土地使用權支付金額。
（六）比較、分析相同地段、相同期間、相同檔次項目，判斷其取得土地使用權支付金額是否存在明顯異常。
第三十一條土地征用及拆遷補償費的審核，應當包括下列內容：
（一）審核征地費用、拆遷費用等實際支出與概預算是否存在明顯異常。
（二）審核支付給個人的拆遷補償款所需的拆遷（回遷）合同和簽收花名冊，并與相關賬目核對。
（三）審核納稅人在由政府或者他人承擔已征用和拆遷好的土地上進行開發的相關扣除項目，是否按稅收規定扣除。
第三十二條前期工程費的審核，應當包括下列內容：
（一）審核前期工程費的各項實際支出與概預算是否存在明顯異常。
（二）審核納稅人是否虛列前期工程費，土地開發費用是否按稅收規定扣除。
第三十三條建筑安裝工程費的審核，應當包括下列內容：
（一）出包方式。重點審核完工決算成本與工程概預算成本是否存在明顯異常。當二者差異較大時，應當追加下列審核程序，以獲取充分、適當、真實的證據：
1.從合同管理部門獲取施工單位與開發商簽訂的施工合同，并與相關賬目進行核對；
2.實地查看項目工程情況，必要時，向建筑監理公司取證；
3.審核納稅人是否存在利用關聯方（尤其是各企業適用不同的征收方式、不同稅率，不同時段享受稅收優惠時）承包或分包工程，增加或減少建筑安裝成本造價的情形。
（二）自營方式。重點審核施工所發生的人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和管理費支出是否取得合法有效的憑證，是否按規定進行會計處理和稅務處理。
第三十四條基礎設施費和公共配套設施費的審核，應當包括下列內容：
（一）審核各項基礎設施費和公共配套設施費用是否取得合法有效的憑證。
（二）如果有多個開發項目，基礎設施費和公共配套設施費用是否分項目核算，是否將應記入其他項目的費用記入了清算項目。
（三）審核各項基礎設施費和公共配套設施費用是否含有其他企業的費用。
（四）審核各項基礎設施費和公共配套設施費用是否含有以明顯不合理的金額開具的各類憑證。
（五）審核是否將期間費用記入基礎設施費和公共配套設施費用。
（六）審核有無預提的基礎設施費和公共配套設施費用。
（七）獲取項目概預算資料，比較、分析概預算費用與實際費用是否存在明顯異常。
（八）審核基礎設施費和公共配套設施應負擔各項開發成本是否已經按規定分攤。
（九）各項基礎設施費和公共配套設施費的分攤和扣除是否符合有關稅收規定。
第三十五條開發間接費用的審核，應當包括下列內容：
（一）審核各項開發間接費用是否取得合法有效憑證。
（二）如果有多個開發項目，開發間接費用是否分項目核算，是否將應記入其他項目的費用記入了清算項目。
（三）審核各項開發間接費用是否含有其他企業的費用。
（四）審核各項開發間接費用是否含有以明顯不合理的金額開具的各類憑證。
（五）審核是否將期間費用記入開發間接費用。
（六）審核有無預提的開發間接費用。
（七）審核納稅人的預提費用及為管理和組織經營活動而發生的管理費用，是否在本項目中予以剔除。
（八）在計算加計扣除項目基數時，審核是否剔除了已計入開發成本的借款費用。
第三十六條房地產開發費用的審核，應當包括下列內容：
（一）審核應具實列支的財務費用是否取得合法有效的憑證，除具實列支的財務費用外的房地產開發費用是否按規定比例計算扣除。
（二）利息支出的審核。企業開發項目的利息支出不能夠提供金融機構證明的，審核其利息支出是否按稅收規定的比例計算扣除；開發項目的利息支出能夠提供金融機構證明的，應按下列方法進行審核：
1.審核各項利息費用是否取得合法有效的憑證；
2.如果有多個開發項目，利息費用是否分項目核算，是否將應記入其他項目的利息費用記入了清算項目；
3.審核各項借款合同，判斷其相應條款是否符合有關規定；
4.審核利息費用是否超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。
第三十七條與轉讓房地產有關的稅金審核，應當確認與轉讓房地產有關的稅金及附加扣除的范圍是否符合稅收有關規定，計算的扣除金額是否正確。
對于不屬于清算范圍或者不屬于轉讓房地產時發生的稅金及附加，或者按照預售收入（不包括已經結轉銷售收入部分）計算并繳納的稅金及附加，不應作為清算的扣除項目。
第三十八條國家規定的加計扣除項目的審核，應當包括下列內容：
（一）對取得土地（不論是生地還是熟地）使用權后，未進行任何形式的開發即轉讓的，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，核實有無違反稅收規定加計扣除的情形。
（二）對于取得土地使用權后，僅進行土地開發（如"三通一平"等），不建造房屋即轉讓土地使用權的，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，是否按取得土地使用權時支付的地價款和開發土地的成本之和計算加計扣除。
（三）對于取得了房地產產權后，未進行任何實質性的改良或開發即再行轉讓的，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，核實有無違反稅收規定加計扣除的情形。
（四）對于縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，審核其代收費用是否計入房價并向購買方一并收取，核實有無將代收費用作為加計扣除的基數的情形。
第三十九條對于納稅人成片受讓土地使用權后，分期分批開發、轉讓房地產的，審核其扣除項目金額是否按主管稅務機關確定的分攤方法計算分攤扣除。
第五章應納稅額的審核
第四十條稅務師事務所應按照稅法規定審核清算項目的收入總額、扣除項目的金額，并確認其增值額及適用稅率，正確計算應繳稅款。審核程序通常包括：
（一）審核清算項目的收入總額是否符合稅收規定，計算是否正確。
（二）審核清算項目的扣除金額及其增值額是否符合稅收規定，計算是否正確。
1.如果企業有多個開發項目，審核收入與扣除項目金額是否屬于同一項目；
2.如果同一個項目既有普通住宅，又有非普通住宅，審核其收入額與扣除項目金額是否分開核算；
3.對于同一清算項目，一段時間免稅、一段時間征稅的，應當特別關注收入的實現時間及其扣除項目的配比。
（三）審核增值額與扣除項目之比的計算是否正確，并確認土地增值稅的適用稅率。
（四）審核并確認清算項目當期土地增值稅應納稅額及應補或應退稅額。
第六章鑒證報告的出具
第四十一條本準則所稱的鑒證報告，是指稅務師事務所按照相關法律、法規、規章及其他有關規定，在實施必要的審核程序后，出具含有鑒證結論或鑒證意見的書面報告。
第四十二條鑒證報告的基本內容應當包括：
（一）標題。鑒證報告的標題應當統一規范為"土地增值稅清算稅款鑒證報告".
（二）收件人。鑒證報告的收件人是指注冊稅務師按照業務約定書的要求致送鑒證報告的對象，一般是指鑒證業務的委托人。鑒證報告應當載明收件人的全稱。
（三）引言段。鑒證報告的引言段應當表明委托人和受托人的責任，說明對委托事項已進行鑒證審核以及審核的原則和依據等。
（四）審核過程及實施情況。鑒證報告的審核過程及實施情況應當披露以下內容：
1.簡要評述與土地增值稅清算有關的內部控制及其有效性；
2.簡要評述與土地增值稅清算有關的各項內部證據和外部證據的相關性和可靠性；
3.簡要陳述對委托單位提供的會計資料及納稅資料等進行審核、驗證、計算和進行職業推斷的情況。
（五）鑒證結論或鑒證意見。注冊稅務師應當根據鑒證情況，提出鑒證結論或鑒證意見，并確認出具鑒證報告的種類。
（六）鑒證報告的要素還應當包括：
1.稅務師事務所所長和注冊稅務師簽名或蓋章；
2.載明稅務師事務所的名稱和地址，并加蓋稅務師事務所公章；
3.注明報告日期；
4.注明鑒證報告的使用人；
5.附送與土地增值稅清算稅款鑒證相關的審核表及有關資料。
第四十三條稅務師事務所經過審核鑒證，應當根據鑒證情況，出具真實、合法的鑒證報告。鑒證報告分為以下四種：
（一）無保留意見的鑒證報告（見附件2）。
（二）保留意見的鑒證報告（見附件3）。
（三）無法表明意見的鑒證報告（見附件4）。
（四）否定意見的鑒證報告（見附件5）。
上述鑒證報告應當附有《企業基本情況和土地增值稅清算稅款申報審核事項說明及有關附表》（見附件6）。
第四十四條稅務師事務所經過審核鑒證，確認涉稅鑒證事項符合下列所有條件，應當出具無保留意見的鑒證報告：
（一）鑒證事項完全符合法定性標準，涉及的會計資料及納稅資料遵從了國家法律、法規及稅收有關規定。
（二）注冊稅務師已經按本準則的規定實施了必要的審核程序，審核過程未受到限制。
（三）注冊稅務師獲取了鑒證對象信息所需的充分、適當、真實的證據，完全可以確認土地增值稅的具體納稅金額。
稅務師事務所出具無保留意見的鑒證報告，可以作為辦理土地增值稅清算申報或審批事宜的依據。
第四十五條稅務師事務所經過審核鑒證，認為涉稅鑒證事項總體上符合法定性標準，但還存在下列情形之一的，應當出具保留意見的鑒證報告：
（一）部分涉稅事項因稅收法律、法規及其具體政策規定或執行時間不夠明確。
（二）經過咨詢或詢證，對鑒證事項所涉及的具體稅收政策在理解上與稅收執法人員存在分歧，需要提請稅務機關裁定。
（三）部分涉稅事項因審核范圍受到限制，不能獲取充分、適當、真實的證據，雖然影響較大，但不至于出具無法表明意見的鑒證報告。
稅務師事務所應當對能夠獲取充分、適當、真實證據的部分涉稅事項，確認其土地增值稅的具體納稅金額，并對不能確認具體金額的保留事項予以說明，提請稅務機關裁定。
稅務師事務所出具的保留意見的鑒證報告，可以作為辦理土地增值稅清算申報或審批事宜的依據。
第四十六條稅務師事務所因審核范圍受到限制，認為對企業土地增值稅納稅申報可能產生的影響非常重大和廣泛，以至于無法對土地增值稅納稅申報發表意見，應當出具無法表明意見的鑒證報告。
稅務師事務所出具的無法表明意見的鑒證報告，不能作為辦理土地增值稅清算申報或審批事宜的依據。
增值稅制度范文6
關鍵詞：電子商務；增值稅；稅收法律制度
一、我國電子商務增值稅稅收征管的現狀
2007年我國網絡購物市場成交額594億元。僅淘寶網用戶數在2007年就有5300萬人。網購逐漸成為日常購物方式。我國增值稅占稅收比重最大，電子商務發展直接影響我國增值稅稅收，造成稅基流失。一是傳統交易減少，稅基受到侵蝕；二是電子商務的特性，現行稅制難以監督與稽查，造成稅基流失。我國電子商務增值稅稅收法律尚未制定，目前多數觀點不主張電子商務稅收問題制定專門法律，而是通過完善現有法律體系，加強電子商務稅收規制。如何推動電子商務發展同時解決增值稅稅收問題是稅收法律制度建設的重要內容。
二、我國增值稅稅收法律制度存在的問題
我國增值稅稅制于1993年建立，電子商務交易模式無法用現行稅制解釋和適用，從而對現行增值稅稅制提出挑戰。目前，我國增值稅稅制存在著以下問題：
（一）交易虛擬化，納稅人身份判定較難
電子商務銷售模式包括三類，即企業與企業間的電子商務模式（B-B模式），企業與消費者間的電子商務模式（B-C模式），消費者與消費者間的電子商務模式（C-C模式）。交易主體在網上只以服務器、網站、網上賬號出現，盡管eBay易趣網、淘寶網等不少交易網站服務條款都注明繳稅提醒。但虛擬企業和小賣家的大量出現，使增值稅納稅人很容易逃脫工商、稅務部門的登記。此外，電子商務中為了交易安全，通常有加密措施，并且電子交易資料也可以不留痕跡更改，使納稅主體認定和監管處于不確定狀態。
（二）電子商務對稅率的影響
首先，電子商務在線交易稅率偏高。我國實行生產型增值稅，基本稅率為17%，相對發達國家偏高。在電子商務中稅率顯得更高，因為實物成本比重縮小，人力與技術成本比重增大。根據現行稅法，只有外購貨物增值稅進項稅額才予以抵扣，購進固定資產的增值稅計入固定資產成本，不予抵扣。而服務更與進項稅額無關，這樣可抵扣進項稅額減少，致使應納稅額增加。因此有形產品數字化后，若對銷售收入征增值稅，那么抵扣進項稅額幾乎為零。稅率偏高會使電子商務企業失去競爭力，增加偷逃稅違法行為。
其次，我國增值稅法沒有數字化產品稅率、征稅權歸屬規定。若數字化產品在線交易交營業稅會帶來稅負不公，如有形的軟件產品、CD唱片、書籍等無論網上訂購還是場所購買，都要繳納增值稅，如果變成網上訂購并下載的數字化產品就適用營業稅，稅負將會不同，有違稅收公平原則。可見數字產品性質認定是稅收標準的重要依據，而目前數字化產品性質還未達成共識。
（三）征稅對象性質模糊不清
首先是數字化信息性質的確認問題。傳統交易下，征稅對象很容易確定，除兩類特殊勞務外，其他都是有形的。而電子商務征稅對象以信息流為主。離線交易是通過提供實物實現的，因此，離線交易銷售行為與貨物銷售類似，應征收增值稅。但是在線交易通過網上實現，銷售業務以數字化形式傳輸和復制，使得傳統有形商品和勞務難以界定，模糊了有形商品和無形資產及特許權概念，使稅務機關難以確認是銷售貨物所得、勞務所得還是特許權使用費所得，導致征稅對象混亂，不利于稅務處理。此外，現行稅制的征稅對象以物流為主，容易監控。而電子商務征稅對象以信息流為主，隨著電子貨幣和密碼技術發展，征稅對象認定將越來越難，逃稅與避稅更加可行和易于操作。
其次是電子商務的經營方式對增值稅客體造成沖擊。電子商務企業可能將賺取利潤建立在免費贈送產品或較低價格出售信息技術產品，而隨后以信息服務方式獲取利潤，SUN公司總裁麥克尼里曾預言：“所有的事情都是服務，而沒有產品。”通過網絡收取服務費用成為賺取利潤源泉。取得服務收入是征收增值稅還是營業稅？若視作混合銷售，并入產品收入征收增值稅，則稅法理論依據不足。
（四）納稅環節的減少帶來征收稅款的困難
增值稅是對商品流通環節的新增價值征收的流轉稅。在傳統交易中，產品從生產商到最終銷售給消費者要經過多層中間商。每個中間商都要為增值部分納稅，同時采取抵扣制度。中間商出于利益考慮會向銷售方索取增值稅發票來抵扣銷項稅。但在電子商務環境下，生產商通過網絡銷售商品，網絡取代各環節中間商，造成不良影響有：中間環節減少雖然降低銷售成本，但也帶來增值稅納稅減少。原有增值稅中抵扣和制約不復存在，消費者出于利益考慮，因優惠價格不索取發票，成為漏開發票偷漏稅的根源。傳統交易通過不多的中間商能收到大量增值稅款，而電子商務面對眾多消費者卻很難收到有限增值稅款。
（五）難以確定納稅地點
現行稅法對納稅地點實行屬地原則和有形原則，納稅地點有機構所在地、銷售地、報關地，但電子商務的虛擬化和無形化使我們無法確定貿易的供應地和消費地，無法判定國際稅收中常設機構概念，難以行使稅收管轄權。因此，重新確認稅收管轄權是電子商務稅收征管重大問題。
（六）對現行征管方式造成沖擊
現行稅務登記依據是工商登記，但網絡交易經營范圍沒有嚴格限制，也不需要事先經過工商部門批準。因此，有形貿易的稅務登記方法不適用于電子商務，電子商務賬簿和憑證以數字信息存在，而網上憑據可隨時被修改而不留痕跡，使稅收征管失去可靠審計基礎。電子貨幣、電子發票、網上銀行開始取代傳統貨幣、銀行信用卡，電子商務的快捷性、直接性、隱匿性、保密性等特征，使現行控管手段失靈，電子商務征稅法律責任無從談起。
三、解決電子商務增值稅稅收法律問題的建議
