【摘要】普惠金融政策作為我國促進金融服務實體經濟和區域協調發展的重要政策手段，一直都在國家重大戰略層面發揮著不可替代的作用。但是以商業銀行為主體的金融機構作為政策落實單位在實際政策落實過程中仍存在著諸多問題，這就使得審計機關開展政策落實跟蹤審計很有必要。在目前的審計實踐中，普惠金融政策落實跟蹤審計尚未形成系統的審計實務框架。本文擬構建形式、事實和價值維度的“三維”普惠金融政策落實跟蹤審計實務框架，對普惠金融政策落實跟蹤審計現狀及政策落實中存在的問題展開分析，并進一步闡明三維視角下普惠金融政策落實跟蹤審計的具體內容，以期為普惠金融政策落實跟蹤審計的開展提供借鑒。

【關鍵詞】三維視角；普惠金融；政策落實；跟蹤審計

一、引言

2022年4月6日，銀保監會辦公廳發布《關于2022年進一步強化金融支持小微企業發展工作的通知》（銀保監辦發［2022］37號），進一步就強化金融支持小微企業減負紓困恢復發展，明晰了當前年度的普惠金融發展規劃和預期目標。其中要求以商業銀行為主體的金融機構總體繼續實現單戶授信1000萬元以下（含）的普惠型小微企業貸款“兩增”目標，即此類貸款增速不低于各項貸款增速、有貸款余額的戶數不低于年初水平。商業銀行等金融機構因其自身的逐利性和體制機制的不完善，在落實普惠金融政策過程中存在動力不足、執行不到位以及政策落實效益性不高等問題。因而，普惠金融政策落實跟蹤審計勢在必行。政策落實跟蹤審計是政府審計機關實現國家治理能力現代化的創新方法，它不僅能夠發現政策制定和執行中存在的問題，還能揭露與政策落實相關的配套體制機制問題[1]。政策落實跟蹤審計通過構建、優化審計體制機制，使得國家審計體制更加完善、國家治理體系更加協調、國家治理能力進一步強化[2]。政策落實跟蹤審計還是審計機關“防未病”的一種創新途徑，其能夠通過對政策執行過程的監督，發現政策是否被執行，從而對未執行的情況防患于未然，以保證政策的最終落實[3]。政策落實跟蹤審計是指審計機關通過對各地方、各部門傳遞、執行、落實中央重大決策部署等政策措施的過程和效果進行監督檢查，及時發現和糾正有令不行、有禁不止行為，反映好的做法、經驗和新情況、新問題，從而促進政策落地生根和不斷完善，積極發揮審計作為政策落實“督查員”和經濟發展“助推器”的作用[4]。政策落實跟蹤審計雖具有多方面的審計功效，但在審計實踐中政策落實跟蹤審計過程仍存在諸多問題。早前審計署科研所科研報告中就曾提出三維視角下的重大政策落實跟蹤審計實務框架，但未能就其與精準扶貧、鄉村振興及普惠金融等政策的結合應用展開具體分析[5]。隨著研究型審計的不斷發展，審計實務案例中應用的框架方法應當經深入研究和完善后形成審計經驗、模式并進行推廣。本文擬從構建普惠金融政策落實跟蹤審計框架出發，對普惠金融政策落實跟蹤審計的現狀及問題展開分析，并進一步闡明三維視角下普惠金融政策落實跟蹤審計的具體內容，進一步深化政策落實跟蹤審計全過程，以期為普惠金融政策落實跟蹤審計的開展提供可借鑒的經驗。

二、普惠金融政策落實跟蹤審計的框架構建

對于普惠金融、精準扶貧以及基層“三保”等國家戰略層面的重大政策，政府審計機關需要通過實施政策落實跟蹤審計來評估政策落實情況。因此，政府審計機關如何合理制定審計實務框架對于開展政策落實跟蹤審計工作顯得十分重要[6]。在審計實踐中，一方面，審計工作方案是審計實施方案的指導性文件，而制定審計實務框架是審計實施方案規劃中的一部分，審計實施方案是針對審計過程發現問題所制定的實施審計工作的行動指南。另一方面，由于重大政策落實跟蹤審計是動態審計過程，是一項持續性的跟蹤審計工作，審計人員所擬定的審計實施方案可能會隨著審計過程的不斷深入而出現無法具體、全面地指導審計工作等問題，而構建系統的審計實務框架是從政策落實跟蹤審計整體層面來指導審計人員執行審計工作[7]。因此，合理構建商業銀行普惠金融政策落實跟蹤審計框架顯得尤為關鍵。早前審計署科研所科研報告中曾提到，在開展重大政策落實跟蹤審計過程中，可以依據重大政策生命周期理論的決策、執行和評價三個階段，相應地構建三維審計實務框架[8]。“三維”主要包括形式、事實和價值三個維度，形式維度的審計工作主要圍繞政策或者政策落實配套體制機制合規性、健全性展開，事實維度的審計工作主要圍繞政策落實的真實性、有效性展開，價值維度的審計工作主要圍繞政策效益性評價展開。三個維度的審計內容和審計重點互不相同，但是內在邏輯相互嵌套，從而形成多維度、全方位的政策落實跟蹤審計框架，其基本構建邏輯也符合政策生命周期理論的內在機理，在此基礎上本文進一步歸納得出三維審計框架（見圖1）。由于普惠金融政策的落實流程需要經歷政策決策、政策執行以及政策評價三個階段，整個過程依托于普惠金融政策在各級主體之間的傳導，因而對于商業銀行普惠金融政策開展政策落實跟蹤審計工作，就是針對普惠金融政策傳導路徑的審計與監督。普惠金融政策在各級主體之間傳導，每一階段中每一個主體的政策落實傳導穩定性都會影響普惠金融政策的落實程度及效果；而三維商業銀行普惠金融政策落實跟蹤審計框架正好對應了普惠金融政策傳導落實過程的三個階段，這在一定程度上使得政策落實跟蹤審計的功能效應能夠在各個階段得到凸顯，并且能夠較好地維持普惠金融政策在各個階段、各個主體之間傳導落實的穩定性。所以，為了進一步保障普惠金融政策在各級主體之間傳導的穩定性，運用三維審計框架開展商業銀行普惠金融政策落實跟蹤審計顯得十分必要。

三、普惠金融政策落實跟蹤審計的現狀及政策落實問題分析

摘要：伴隨著城市化道路的進程，工程建設項目不斷增多。國家統計局網站數據顯示2017—2019年中國的全社會固定資產投資每年都超過60萬億元人民幣。內部審計在保證建設項目質量和效益方面發揮著無可替代的作用，建設項目的全過程跟蹤審計，通過審計關口前移，通過實施針對性審計程序及時發現審計問題，并提出審計建議，促進建設項目效益優化。本文以X項目為例，提出了現代風險導向審計視角下優化全過程跟蹤審計的若干意見，為行業提升工程跟蹤審計質量起到一定的促進作用。

關鍵詞：風險導向審計；工程項目；全過程跟蹤審計

引言

建設項目全過程跟蹤審計從決策、設計、招投標、施工、竣工各階段進行全面審計，擁有及時性、主動性、全面性的優勢。但在國內實施過程中也存在不少難點，如何在工程審計過程中合理分布審計力量、緊抓項目過程中的重點環節，優化全過程跟蹤審計，提升審計效益刻不容緩。這就使得引入現代風險導向審計理念具有了重大的理論意義和實踐意義。

一、審計項目背景

X項目位于JX市國際商務區金融廣場核心區塊的私立高端學校建設工程。X項目為JT集團投資建設的，建設內容為教工公寓樓、行政綜合樓、中學宿舍樓、小學綜合體、食堂、中學教學樓、學生大禮堂、幼兒園、田徑場、地下車庫及道路、景觀綠化等配套設施。項目總投資約6.65億元（含土地款）。由于國際商務區是全市高端人才集聚地，重大產業發展基地。匯集了眾多高端人才和企業高管，整個片區小學、初中、高中的高端教育資源擁有巨大的市場。因此JT集團決定委托集團內審部門對項目建設過程開展全過程跟蹤審計。

二、審計過程中存在問題

[摘要]隨著經濟社會的發展，政府投資建設項目對審計工作的質量要求同步提高，傳統的事后審計已經很難適應新時代推進國家治理體系和治理能力現代化的內在要求，跟蹤審計便應運而生。本文針對政府投資建設項目跟蹤審計中遇到的典型性問題，提出針對性的對策和建議。

[關鍵詞]政府投資建設項目跟蹤審計

一、研究背景

審計署成立至今，我國實施了諸多跟蹤審計項目，如對京滬高鐵、西氣東輸、保障性安居工程等重大投資項目進行的跟蹤審計；在北京奧運會、廣州亞運會等大型公共事項期間實施的跟蹤審計；針對四川汶川地震、青海玉樹地震等災后重建項目開展的跟蹤審計；對國家重大政策措施貫徹落實的跟蹤審計等。快速的發展格局為跟蹤審計的相關理論研究搭建了平臺。

二、政府投資建設項目跟蹤審計存在的主要問題

（一）工作機制尚不健全。目前，我國政府投資建設項目跟蹤審計制度、規范體系尚待完善，嚴重制約著審計機關的參與力度。《中華人民共和國國家審計準則》雖然對跟蹤審計計劃、實施、報告等方面的基本要求進行了規范，但只是一個較為籠統的概念。在建設項目跟蹤審計實施過程中，雖能夠以建筑法、合同法、招標投標法等為參考依據，但缺少一個統一的操作準則及流程，各地在進行建設項目跟蹤審計時隨意性較大，對于審計問題的認定也存在較大差異。2019年7月1日，《政府投資條例》正式施行，從行政法規層面明確了政府投資項目的監管責任，為開展政府投資建設項目跟蹤審計在頂層設計層面提供了保障，但由于《政府投資條例》的內容多為原則性表述，在實際工作中還需發改委、財政部等部門與審計機關密切配合，盡快做好政策的銜接轉換，才能更快地找到政府投資跟蹤審計的落腳點。

（二）人力資源條件限制。政府投資建設項目由于其特殊性，實施周期一般較長。在跟蹤審計中，為降低頻繁更換審計人員導致的系統性風險，開展政府投資建設項目跟蹤審計往往需要相對固定的審計團隊，避免前后銜接過程中出現偏差。但由于政府投資建設項目跟蹤審計項目在各個階段的審計方式和細分領域存在較大不同，嚴峻考驗審計人員知識儲備的廣度和深度，而當前審計專業性人才多、復合型人才少的情況短時間內難以改變，因此，如何按照審計方案協調分配審計人員，成為制約政府投資建設跟蹤審計的一個重大難題。

面對自2008年上半年以來的金融風暴，為擴大內需，促進增長，國務院提出了4萬億元的投資計劃方案，這其中大部分將投入到民生工程、基礎設施、生態環境建設和災后重建等項目中，投資規模之大超過以往的歷次內擴。如何更好的對這類政府投資項目的工程造價實行監管成為一個需要重點關注的問題。

在我國，對建設項目實施跟蹤審計的時間并不長，但由于建設項目跟蹤審計有成功的案例，跟蹤審計受到社會公眾的矚目、政府部門的重視和建設單位的歡迎。但實際開展跟蹤審計的項目目前并不很多，跟傳統的竣工后聘請社會中介咨詢單位進行竣工結算審計相比，工程造價跟蹤審計的優勢是顯而易見的。在傳統的竣工結算審計中，審減金額或審減率是評價審計價值、審計效益的主要標準，但對于跟蹤審計來講，它不僅控制了工程造價，而且還進行了監督評價和咨詢建議，這不僅解決了事后審計的“馬后炮”問題，而且使在審計過程中發現的問題能夠在工程管理中及時糾正，有利于廉政建設。

一、傳統的政府投資工程造價監管模式

1.政府無法實現有效監督傳統的竣工結算審計，建設單位有權自行選擇中介機構進行竣工結算的審計，而作為投資主體的政府是無法實現對審計過程、審計結果進行有效的監督。由于目前的現實情況，還很難實現建設項目的全過程造價控制，因此，結算審計基本上是一種事后審計，作為工程的投資者，政府在大多數情況下是最后一個知道“三超”結果的。

2.結算審計尺度不統一各個中介機構由于資質不同，組成人員的業務素質不同，對定額的理解不同，造成了同一個項目，不同的中介結構所出具的工程造價的報告書不同。工程造價的審計與一般的財務審計有一個很大的不同，就是工程造價是審計單位、建設單位、施工單位三方妥協的結果，無法用一個絕對的數值來衡量審計結果的精確性。三方需要協商、需要妥協的地方越多，那么該審計結果的彈性就會越大。

二、工程造價跟蹤審計的法規依據

根據《審計機關國家建設項目審計準則》第二十三條“對財政性資金投入較大或者關系國計民生的國家建設項目，審計機關可以對其前期準備、建設實施、竣工投產的全過程進行跟蹤審計。”為全過程跟蹤審計提供了法規依據。近年來，全國不少地方審計機關紛紛開展建設項目全過程跟蹤審計，有關建設項目跟蹤審計的實施辦法也相繼出臺，全過程跟蹤審計已成為趨勢，為跟蹤審計的項目選擇劃定了初步的范圍。

一、造價跟蹤審計運行模式中存在的問題

1、資源占有率偏高的問題

相較事后審計工作，跟蹤審計在成本和資源占有率方面明顯偏高。由于工程造價跟蹤需要投入的審計人員多、審計環境復雜，且在審計內容和審計范圍都比事后審計工作的量偏低。因此工程造價跟蹤審計工作中能否配置足夠的審計資源，將直接影響到跟蹤審計工作順利開展與審計質量。為此應加強對計量相關資料的嚴格檢查，以確保工程計價和計量等審計資源的真實性、準確性，從而提高審計的質量，充分發揮出跟蹤審計在控制工程造價和促進項目建設管理等方面的作用。

2、人員素質問題

對跟蹤審計人員綜合素質要求較高。財務審計與工程造價審計是兩個有所區別的學科專業。工程造價審計工作需要以掌握工程技術與工程經濟為主的造價員、工程師為主，而財務審計工作則要求以審計師和注冊造價師為主。在工程造價的跟蹤審計中，既需要兩個專業的緊密結合，也需要兩者相輔相成，才能確保工程項目在跟蹤審計中不存在技術上的死角，從而有效控制和避免違法、違規和違紀行為的發生。因此，對跟蹤審計的在業務上的能力水平與綜合素質都有著較高的要求，主管部門應當加強對審計人員的繼續教育，以促使其更新觀念、更新知識，通過不斷掌握新的技術與方法，能更好對從事到工程造價的跟蹤審計工作當中。

3、風險不確定性問題

工程造價工作中的風險問題，主要是指審計過程中審計人員沒有意識到被審計工程造價存在的錯誤與弊端，或者在相應的造價核算與審計單位業務中出現差錯而沒有被防止或糾正的情況下，采取不適當的審計方法和程序或者發表了與實際不符的審計結論，從而受到利害關系人的指控，甚至會承擔一定法律責任的可能性。

［摘要］一些地方政府建設工程采用EPC模式，與傳統的施工承包方式相比，EPC模式有它的優缺點。本文通過對EPC模式下的政府投資工程項目，分析了跟蹤審計的難點和通過對EPC工程前期、招投標、設計方案、施工過程、工程結算等階段，分析跟蹤審計要點。

［關鍵詞］EPC模式；跟蹤審計；審計要點

1EPC總承包工程項目跟蹤審計簡介

跟蹤審計，是審計部門對建設項目實施過程的全過程審計監督，與其他傳統工程事后審計相比，跟蹤審計是事中審計方式，可以及時糾正執行過程中的偏差[1-3]。國家審計部門按照審計相關法律法規，對EPC工程各個階段進行跟蹤審計，對規范EPC工程管理，節約財政資金具有重大意義。就EPC總承包工程項目而言，相較于傳統的承包項目，EPC具有以下幾大特點。其一，EPC總承包模式下，其發包人不應過于嚴格地控制，總承包人應根據實際工程建設項目進行深度了解，對工程進度實現全過程控制，以確保工程進度是否達到相關要求建設結果，能否滿足相關合同規定的工程建設質量。發包人對EPC總承包項目，一般可采用兩種形式，即“過程控制模式”以及“事后控制模式”[4-6]。其二，工程控制模式可以指發包人聘請相關的監理工程師，完成設計、采購、施工等相關環節，以保證發包人可以完成各環節的有效監控，實現全面管理。而事后監控，可以指發包人在竣工驗收環節較為嚴格，通過有效的測評，以保證項目實施有效。其三，總承包項目的總承包人可以對整體設計工程的設計、采購、施工負責，完成全面地運行。因此，總承包人是EPC總承包項目的第一責任人。EPC總承包模式在實踐當中，包含了不同的合同結構模式，總承包商對整個建筑項目負責。因此，對于后續建筑而言，承包商必須親自完成建設工程項目。在實踐中，總承包商會根據其自身的建筑經驗，根據工程的相關業主要求，實現有效的分包，在EPC總承包模式下，其合同結構主要包含了3大類型[7-9]。其一，為交鑰匙總承包。交鑰匙總承包泛指其經過設計、采購或施工總承包，向業主提交一個具有使用功能的項目。作為典型的EPC總承包模式，其在建筑項目當中最為常見。其二，設計——采購總承包。與采購——施工總承包一樣，二者均可以按照工程內承包合同。完成承包工程的質量安全、造價的模式、建設工程等，其涉及的建筑材料，均需要由發包人完成。其三，在設計施工總承包當中，可以指有投資能力的總承包商，受相關業主委托，按照合同約定，對固定項目進行勘察、設計、采購、施工等。同時，施工當中，總承包商承擔全部投資，在工程驗收合格后交付使用，業主向總承包商支付承包價格。

2EPC總承包模式優點

一方面地方政府采用EPC總承包模式，有效解決了業主方工程專業高素質管理人員緊張的問題，降低了業主方的風險，提高了管理效率；另一方面設計和施工是總承包方的主要工作，克服了設計與施工相互脫節的問題，提高了整個建設項目的整體效益。此外，其也涵蓋了三大領域的優勢。其一，可以強調以及發揮整個項目建設過程當中的主導作用，以確保整體工程建設的發揮有利于工程建設項目方案的有效優化。其二，可以克服設計、采購、相互制約，相互脫節的矛盾問題，幫助設計采購階段完成合理銜接，實現建設項目，完成工程承包約定，以獲得良好的投資效益。其三，建設工程質量主體明確，可以全面完成工程質量以及確保工程質量的責任人。

3EPC總承包項目跟蹤審計過程中存在較多難點

【摘要】隨著我國現代化建設的進程日益加快，建筑工程項目建設也變得日益頻繁，在整個項目建設中，造價控制意義重大，但是從當前的情況來看，我國在建筑工程項目中的造價控制往往表現為事后控制，這一情況的出現，并不利于工程質量的提升。所以，為了確保工程質量，并實現工程經濟效益的最大化，則有必要做好工程審計方法與造價跟蹤審計，基于此，本文則針對工程審計方法與造價跟蹤審計的相關內容展開討論。

【關鍵詞】建筑工程造價；審計方法；跟蹤審計；研究

1常見的建筑工程審計方法

建筑工程審計方法種類多樣，在建筑工程項目中，通過對不同類型審計方法的科學使用，能夠確保工程造價審計的實際效果，在確保施工質量的同時，將工程投入控制在最低水平，具體而言，常見的建筑工程審計方法包括以下幾種：對比審計法。在審計過程中，審計人員根據客觀指標進行對比分析，進而查找出工程項目中不符合投資標準的環節，在具體的審計工作中，會以工程預算的分析為基礎，對項目各個方面的花費進行針對性的審核，如果發現設計圖不同，而審計后的工程面積與審計前的工程面積一致，那么應該將不相同的部分利用相應的審計方法進行分析計算。而且，所使用的審計方法具有較強的針對性，隨著工程特點及條件的變化，審計模式也會發生一定的變化。這種審計方法是用客觀指標來進行對比分析的，通過這種方法來總結出相同工程造價以及工程消耗的規律，這一審計方法也可以被看作是將還沒有完成的但已經審計過的預算項目進行對比審計，進而為建筑工程造價的準確性提供良好的保障。篩選審計法。在建筑工程項目建設中，不同施工部分的工程量與造價會有所差別，而且面積與高度具有不確定性，但是如果將以往的審計數據信息進行再次整理，并注明其適合于的建筑類型，那么整個工作會變得更加的高效[1]。標準圖審計法。在建筑工程項目建設中，按照標準圖紙或通用圖紙設計施工的項目往往具有共同點，而標準圖審計法則是以此為出發點開展相應的審計工作，審計人員根據上述共同點編制通用預算標準和造價標準，然后利用上述標準進行對比審計，這一審計方法的主要特點為高效、快捷。分組審計法。在建筑工程審計中，將工程分為不同的組別，其中具有明顯關聯性的為一組，然后利用具有相同計算關系的工程量間進行審計，這樣能夠有效提升建筑工程審計工作效率。全面審計法。在建筑工程審計中，初次參與審計的人員可以選擇這一方法，在這一審計模式下，出錯的幾率相對較低，但是整個審計工作量會相對較大。這一審計方法是嚴格按照我國建筑工程預算額的編制順序來具體操作的，通常被應用于技術水平較低且造價編制技術相對較弱的建筑工程施工單位中[2]。重點抽查法。在建筑工程項目中，受客觀因素的影響，往往無法對每一部分的內容都進行審計，因此需要借助于重點抽查法，在此過程中，所進行的抽查活動要隨機進行，所抽查的內容要具有代表性，這樣才能夠真正發揮重點抽查的實際作用。

2建筑工程造價跟蹤審計工作的開展

由上述可知，建筑工程中的審計方法具有多樣性的特征，而且不同的審計方法往往具有不同的特點，所以在具體的建筑工程造價跟蹤審計工作中，要能夠根據實際情況對審計方法進行合理選擇，并進行科學的造價跟蹤審計，具體而言，可以從以下幾個方面入手完善相應的建筑工程造價跟蹤審計工作。

2.1施工圖紙的審查

［摘要］隨著經濟建設進程逐步推進，建筑行業作為我國的支柱型產業，也積極地展開了審計工作和造價跟蹤的創新探索，并結合建筑工程審計的方式方法，在造價跟蹤審計方面進行更進一步的創新，致力于提高建筑工程的審計水平和造價跟蹤審計的效率，確保完成建筑工程的建設目標，提高建筑項目的經濟效益和綜合效益。文章對建筑工程審計的方法進行了探討，結合建筑工程造價跟蹤審計的重要性，分析了建筑工程造價跟蹤審計的優化策略。

［關鍵詞］建筑工程；審計方法；造價跟蹤

0引言

隨著我國國民經濟快速發展，建筑行業迎來了新的發展機遇和挑戰。建筑行業要加強對建筑工程施工建設成本的嚴格控制，提高造價管理水平。建筑行業要將建筑工程的審計工作作為重要的切入點，采取造價跟蹤審計的方式，達到節約成本、增長利潤的目的，為建筑行業的發展做貢獻。

1建筑工程審計方法

在建筑工程審計工作過程中，審計人員要結合工程項目的具體特點制訂審計實施方案，選擇和確定審計方法。建筑工程審計方法主要有全面審計法、對比審計法、標準圖表審查法和其他審計方法。不同的建筑工程審計方法適用于不同的建筑項目，審計人員應結合建筑項目的實際特點、差異性評估審計方法，優化審計方案，實現建筑工程造價跟蹤審計的目標［1］。

1.1全面審計法