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一、國家審計體制概述   國家審計工作的出發(fā)點和歸宿點是公共受托經(jīng)濟責(zé)任。美國審計總局(GAO)認為，政府的受托經(jīng)濟責(zé)任是有權(quán)使用公共資源的政府和機構(gòu)向公眾說明其全部活動情況的義務(wù)。①最高審計機關(guān)亞洲組織(ASOSI)認為，公共經(jīng)濟責(zé)任意指受托管理公共資源的個人或當(dāng)局報告資源管理情況和說明其履行所承擔(dān)的財務(wù)、經(jīng)營和計劃責(zé)任的義務(wù)。②是否切實履行了受托經(jīng)濟責(zé)任不是政府說了算，必須有獨立的審計機關(guān)通過審計公正地評價，進而確立或解除其所負的經(jīng)濟責(zé)任。國家審計的本質(zhì)目標(biāo)在于監(jiān)督國家資源使用、管理和報告公共經(jīng)濟責(zé)任的實現(xiàn)。   目前世界上已有160多個國家和地區(qū)建立了適合自己國家國情的國家審計體制。國家審計體制分為四類。1.立法型。立法型的特點是:國家審計機關(guān)受國會委托對政府部門進行定期檢查或?qū)ｎ}檢查，并向國會報告工作情況;審計機關(guān)最高負責(zé)人的任職期限較長。2.司法型。司法型的特點是:國家審計機構(gòu)雖不隸屬于司法部門，但用法律形式強化審計的權(quán)威，具有一定的司法權(quán)力和職能;最高審計機關(guān)負責(zé)人任期一般為終身制。3.獨立型。獨立型的特點是:國家審計機關(guān)是獨立于立法、行政和司法部門之外的一個獨立的監(jiān)督系統(tǒng)，強調(diào)審計立場的公正性。4.行政型。行政型的特點是:國家審計機關(guān)隸屬于國家行政系列;根據(jù)國家法律賦予的權(quán)限，對政府各部門、各單位的財政預(yù)算和收支活動進行審計。   審計體制本身無所謂“最好”、“最劣”之分，只要適合本國國情，能真正發(fā)揮經(jīng)濟監(jiān)督和制衡作用就是有效的。例如立法型下，如果某國的議會力量薄弱，議會不能制約總統(tǒng)或首相，相反總統(tǒng)能控制議會，那么這種國家采取行政型就比立法型更為有效。但權(quán)力需要制約，沒有監(jiān)督的權(quán)力是產(chǎn)生腐敗的沃土。總的來說，立法型審計從權(quán)力制衡原則出發(fā)，督促行政機關(guān)按社會公眾的要求履行其所負的受托經(jīng)濟責(zé)任，有利于國家財政資金的安全、完整以及公共開支的合理有效，真正體現(xiàn)國家審計“政府花錢，人民監(jiān)督”的本質(zhì)。因此英美將國家審計從行政型發(fā)展到立法型。   二、我國現(xiàn)行國家審計體制剖析   20世紀80年代初我國建立審計制度時，全國人民代表大會作為中國最高權(quán)力機關(guān)的地位和權(quán)力還主要體現(xiàn)在憲法和理論上，國家對行政事務(wù)和經(jīng)濟管理的權(quán)限主要集中在政府特別是中央政府手中。當(dāng)時中國正在進行經(jīng)濟體制改革，出現(xiàn)許多問題，需要政府通過加強監(jiān)管職能來處理和解決。因此當(dāng)時從實際出發(fā)，將審計機關(guān)設(shè)立在政府，在政府首長領(lǐng)導(dǎo)下實施審計監(jiān)督。   由于審計監(jiān)督與政府經(jīng)濟監(jiān)管職能高度結(jié)合，現(xiàn)行國家審計體制具有自己的優(yōu)勢:審計機關(guān)由首長負責(zé)，便于工作的展開，對審計職能發(fā)揮有利;審計以政府工作為中心，與政府工作目標(biāo)相同一，工作容易展開，有實效容易得到政府支持;由于政府工作程序簡單，審計成果轉(zhuǎn)換快、效率高。可以說這些有利之處或體制優(yōu)勢的存在與發(fā)揮，適應(yīng)了當(dāng)時的要求，無論是對政府加強經(jīng)濟監(jiān)管還是全面履行審計監(jiān)督職能都取得了顯著成效。但隨著民主的進步和經(jīng)濟的發(fā)展，現(xiàn)行審計體制也逐漸報露出很多問題:   (一)獨立性問題   由于審計機關(guān)是政府的一個職能部門，審計工作是政府監(jiān)管工作的重要組成部分，政府掌握著確定審計機關(guān)工作任務(wù)、審計長人選、分配審計經(jīng)費等主要權(quán)限，具有很強的內(nèi)部監(jiān)督色彩。國家審計機關(guān)作為執(zhí)行機關(guān)的部門監(jiān)督執(zhí)行機關(guān)自身，力度不夠，特別是當(dāng)政府的某些行政活動有悖于法律，或在行政活動中存在短期行為或存在部門利益、行政級次利益、部門單位利益沖突時，影響其獨立性。   (二)披露問題   首先由于審計缺乏獨立性，審計結(jié)論必定受到政府的左右。審計結(jié)果提交人大時，要經(jīng)政府過目，披露什么如何披露完全取決于政府，難以保證審計結(jié)果的完整性和公正性。其次我國審計法第36條對審計結(jié)果公布采用“可以”的表述，公開的責(zé)任成為帶有任意性的自由裁量，導(dǎo)致國家審計監(jiān)督仍限于內(nèi)部監(jiān)督。再次保密制度規(guī)定有些審計結(jié)果不能對外公開。在這幾方面的綜合作用下，受到損害的只能是公眾的知情權(quán)和審計機關(guān)的權(quán)威性與公信力。   (三)審計監(jiān)督空白問題   審計監(jiān)督空白問題主要表現(xiàn)在三個方面。一是層次方面，目前“同級審”關(guān)系沒有理順，還不能對政府進行審計。二是審計范圍方面，公共支出的真實性和合法性因固有體制限制未能全面和深入，更難評價公共支出和投資的效益，更不用說評價與政府或政府首長有關(guān)的投資失誤。三是審計的深度方面，現(xiàn)在還多停留在一級預(yù)算單位上。   (四)上下級審計機關(guān)關(guān)系問題   首先，在現(xiàn)行審計體制下，下級審計機關(guān)受地方政府和上層審計機關(guān)雙重領(lǐng)導(dǎo)，但審計機關(guān)負責(zé)人的任免權(quán)在本級政府，難以保證審計獨立性和審計監(jiān)督職能的充分發(fā)揮。其次，根據(jù)審計管轄范圍，一些審計單位歸上級審計機關(guān)管轄，但上級卻無暇顧及，下級又無權(quán)審計，造成審計盲區(qū)，近幾年查出的電力部門的嚴重違紀就是明證。再次各級各地審計機關(guān)之間基本上是處于“孤立”狀態(tài)，很少進行橫向、縱向間的相互協(xié)作和審計信息資源共享，造成審計資源浪費。   (五)審計資源問題   首先我國審計，特別是中央審計資源不足。目前我國審計署只有四五百人，還不到美國的十分之一。其次資源配置不合理。目前我國主要履行或部分履行審計職能的部門和機構(gòu)，還有中紀委、國家監(jiān)察部、財政部監(jiān)督檢查局，造成多頭監(jiān)督、重復(fù)監(jiān)督和交叉監(jiān)督。另一方面，審計人員結(jié)構(gòu)單一，缺乏工程、經(jīng)濟、法律方面的人才。再次審計隊伍自身缺乏效率。國家審計署下轄14個司和一個黨委會，行政后勤人員比例較大，而英國審計署內(nèi)部只設(shè)6個局，第一局承擔(dān)了所有的非審計業(yè)務(wù)，涵蓋了我國6一7個司承擔(dān)的業(yè)務(wù)。 #p#分頁標(biāo)題#e#   三、目前主要改革觀點   現(xiàn)行審計體制的弊端，影響了審計監(jiān)督職能的充分發(fā)揮。人大作為審計委托人通過審計機關(guān)監(jiān)督政府事業(yè)、組織高效率地運作，一個重要領(lǐng)域是監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行。由于固有體制的限制，預(yù)算審計流于形式，人大對預(yù)算監(jiān)督缺乏實質(zhì)性介人的途徑和手段，從而無法從根本上直接觸及財政制度和預(yù)算執(zhí)行的要害，因此實際上人大在財政預(yù)算監(jiān)督所發(fā)揮的作用十分有限的。這樣的審計制度沒有很42好的評價受托經(jīng)濟責(zé)任，從而未能很好地保護納稅人的利益，而沒有把人民的利益充分體現(xiàn)出來的制度是沒有效率的、不成功的制度。國家審計要體現(xiàn)“政府花錢，人民監(jiān)督”的本質(zhì)，就不能是政府自我內(nèi)部約束的力量，而應(yīng)當(dāng)是監(jiān)督政府的重要力量。因此我國現(xiàn)行審計體制進行改革具有必然性。   要改革和完善現(xiàn)有審計體制，首先要提高審計獨立性，獨立性問題已經(jīng)影響到審計工作的方方面面。目前圍繞著如何提高和保障國家審計機關(guān)的獨立性，主要形成以下幾種觀點:“立法論”，改現(xiàn)行行政型審計體制為立法型，實行省級以下審計機關(guān)的垂直領(lǐng)導(dǎo)(項俊波，2002);“獨立論”，主張將國家審計機關(guān)建設(shè)成一個獨立的監(jiān)督系統(tǒng)(高存弟，2003);“雙規(guī)論”主張在人大常委會下設(shè)立一個專門從事預(yù)算審計監(jiān)督的組織，而現(xiàn)行審計機關(guān)主要承擔(dān)政府經(jīng)濟監(jiān)管所需要的各項監(jiān)督任務(wù)(楊肅昌，2004)廠升格論”主張將審計署在國務(wù)院內(nèi)“升半格”，高于國務(wù)院各部門，審計結(jié)果向人大和政府報告(尹平，2001);“垂直論”主張將對地方審計機關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)改革為中央審計機關(guān)的垂直領(lǐng)導(dǎo)(李起輝，2001)。在這些觀點中，“立法論”是一種主流觀點，也是討論的熱點。   筆者認為，在探索國家審計體制改革的途徑時，應(yīng)將提高審計獨立性與保留現(xiàn)有審計體制的優(yōu)勢綜合考慮。只有這樣，才能得到黨和政府的支持，有較強的現(xiàn)實可行性。“立法論”雖然能在較大程度上提高審計機關(guān)的獨立性，但正如前文所述，一個國家的審計體制只有適合本國國情，才能真正發(fā)揮經(jīng)濟監(jiān)督和制約作用。國外經(jīng)驗無不證明，國家審計機關(guān)只有設(shè)在核心權(quán)力機構(gòu)下才能發(fā)揮最大效用。而我國人大既不管錢又不管人在強大政府面前還很弱小，如果最高審計機關(guān)由人大領(lǐng)導(dǎo)，不是提高而是削弱它的權(quán)威性。況且實行立法型轉(zhuǎn)變意味著國家政體的變動，勢必會引發(fā)國家、社會一系列動蕩，付出的代價難以估量。因此筆者認為立法型雖然是一種較為理想的審計體制，但是它的確立還需假以時日。同樣“獨立論”改革的現(xiàn)實可行性很小，因為在中國，不存在獨立的監(jiān)督系統(tǒng)，法治建設(shè)離不開黨的領(lǐng)導(dǎo)，而且黨的主要工作是與政府和人大的工作結(jié)合在一起的，完全不受人大或政府影響的審計是不存在的。“雙規(guī)論”下，在人大和政府機構(gòu)分設(shè)審計機構(gòu)，勢必造成重復(fù)審計和監(jiān)督。“升格論”、“垂直論”下，審計機關(guān)仍設(shè)立在政府，而人大又沒有對審計機關(guān)有效的監(jiān)督，沒有從根本上解決獨立性問題。   在綜合考慮提高審計獨立性與我國國情的基礎(chǔ)上，筆者設(shè)計了一種“督導(dǎo)制”改革思路。“督導(dǎo)制”改革特色和優(yōu)勢在于通過一系列措施落實了審計機關(guān)的權(quán)力，在不致削弱政府監(jiān)管職能的同時，通過對審計機關(guān)的有效監(jiān)督、指導(dǎo)，提高了國家審計的獨立性，特別是預(yù)算監(jiān)督的獨立性，使之更好地為人大服務(wù)，也為最終向立法型轉(zhuǎn)變奠定了基礎(chǔ)。   四、“督導(dǎo)制”改革思路   (一)“督導(dǎo)制”改革具體思路   1.成立審計委員會，改革審計署。   一方面在人大常委會財經(jīng)委員會或預(yù)算工作委員會下，設(shè)立審計委員會作為全國最高審計機關(guān);另一方面將現(xiàn)行審計署改名為審計部，仍隸屬于國務(wù)院，將審計長提升到國務(wù)委員級別。審計部業(yè)務(wù)仍歸總理領(lǐng)導(dǎo)，但審計委員會有權(quán)指導(dǎo)審計機關(guān)進行財政預(yù)算監(jiān)督;參與或監(jiān)督審計工作;評估審計報告的全面性、真實性和公允性;直接向人大常委會報告所發(fā)現(xiàn)的問題。省一級可參照中央的做法設(shè)立審計機關(guān)。   2.改革地方審計機關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制。   變革中央審計機關(guān)對地市審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)容和方式，在安排審計項目上充分發(fā)揮地方積極性，加強對地方審計工作的檢查和監(jiān)督。取消縣級審計局，將地市審計局改為特派辦，由省級審計機關(guān)統(tǒng)一組織安排全省的審計工作。這一方面有利于提高地方審計獨立性，另一方面有利于審計信息的交流和審計資源共享。   3.提高結(jié)果透明度，淡化審計處理權(quán)。   從法律上規(guī)定審計機關(guān)無需經(jīng)政府批準(zhǔn)，有權(quán)將審計結(jié)果直接全面地報告給人大。至于公開后，對違規(guī)部門譴責(zé)批判，是輿論的事情;根據(jù)審計報告提供的腐敗線索深入追查，是紀檢和司法機關(guān)的工作，原本就應(yīng)該各司其職。提高透明度，淡化審計處理權(quán)，符合國際慣例，也為我國最終向立法型轉(zhuǎn)變奠定基礎(chǔ)。   4.整合現(xiàn)有審計資源，變革審計工作方式。   一方面將監(jiān)察部、財政部監(jiān)督監(jiān)察局中執(zhí)行審計職能的人員劃歸審計部，并與紀委舉行聯(lián)席會議，互通信息，以減少重復(fù)監(jiān)督。另一方面擴充審計部力量，改善人才結(jié)構(gòu)，變革工作方式，將國家審計從局限于財政預(yù)算執(zhí)行審計，發(fā)展到廣泛意義上的公共行為和公共服務(wù)審計監(jiān)督，以發(fā)揮國家審計強化決策支持和輔助宏觀管理的職能。   5.改革審計經(jīng)費預(yù)算制度，強化審計獨立性。   首先由審計機關(guān)根據(jù)職責(zé)任務(wù)和計劃及定員定額標(biāo)準(zhǔn)編制預(yù)算草案，由審計委員會審議后上報人大常委會批準(zhǔn)。審計委員會有權(quán)調(diào)查審計部各項活動資金的效益。省級審計機關(guān)按照審計業(yè)務(wù)量，參照上級審計機關(guān)的預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，確定審計經(jīng)費，報省級人大批準(zhǔn)。   6.制定審計組織法，提升審計機關(guān)的效率。#p#分頁標(biāo)題#e#   由審計部和中組部聯(lián)合制定并審計人員崗位任職條件，明確審計機關(guān)負責(zé)人員的任免程序和審計人員的任職條件等。審計長由審計委員會與國務(wù)院商定后共同提名，人民代表大會決定人選。為了審計政策的一貫性，延長審計長的任期。通過每年定期考核做到不符合資格條件的不能進人審計機關(guān)，更不能擔(dān)任領(lǐng)導(dǎo)職務(wù)。   7.加快相關(guān)制度配套，促進依法審計。首先，改革現(xiàn)行審計工作的職能職責(zé)和工作體系，必然牽涉到相關(guān)的法律制度特別是《審計法》的修訂。國外審計與立法監(jiān)督的結(jié)合都是立法推動的結(jié)果，我們要通過法律制度的修訂把國家審計與立法機關(guān)的結(jié)合確定和鞏固下來。其次，我們要改革現(xiàn)有的“預(yù)算法”，細化政府的預(yù)算，加快國家審計準(zhǔn)則特別是績效審計準(zhǔn)則的制定，以便在執(zhí)行審計時有一個尺度去衡量。   (二)“督導(dǎo)制”改革的優(yōu)勢和意義   1.審計部雖然仍設(shè)立在政府，業(yè)務(wù)歸總理領(lǐng)導(dǎo)，但由于審計委員會有權(quán)指導(dǎo)財政預(yù)算審計、監(jiān)督審計過程、評價審計結(jié)果和審計部的資金效益，再加上經(jīng)費、人員任命的獨立，能在很大程度上克服行政行為對審計獨立性的影響，深化審計監(jiān)督。   2.改革了審計報告制度。凡民主國家都提倡勤政、廉政和“陽光政務(wù)”。從法律上規(guī)定審計結(jié)果公開，有利于發(fā)揮輿論監(jiān)督的作用，減少審計風(fēng)險，更有利于發(fā)展我國的社會主義的民主，加強和改善黨的領(lǐng)導(dǎo)。   3.建立了協(xié)作機制、改善了人才結(jié)構(gòu)、整合了審計資源。這不僅有利于審計信息的交流，克服了多頭監(jiān)督、重復(fù)監(jiān)督和交叉監(jiān)督的弊端;更有利于變革審計工作的方式，發(fā)揮決策支持和輔助宏觀管理的職能。4.保留和發(fā)揮了現(xiàn)有審計體制的優(yōu)勢，不致削弱政府的監(jiān)管效力;不需要國家投人大量的人力、物力，改革成本較小;適合我國目前國情，因此容易得到黨和政府的支持，有較強的現(xiàn)實可行性。